INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2012 r. (data wpływu 30 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 19 października 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku – jest prawidłowe

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 19 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka nabyła w 1997 r. prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z pawilonem usługowym. Na gruncie tym planowała wybudować budynek magazynowo-biurowy dla celów prowadzonej działalności handlowej. Zakup został udokumentowany aktem notarialnym (prawo wieczystego użytkowania gruntu bez podatku od towarów i usług) i fakturą (pawilon usługowy z naliczonym podatkiem od towarów i usług).

W latach 1997-2011 poniosła nakłady inwestycyjne na budowę budynku w kwocie około 700 tys. zł, odliczając na bieżąco podatek od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie materiałów i usług. Do chwili obecnej budynek nie został zakończony, nie dokonano jego odbioru i przyjęcia do ewidencji środków trwałych. Jednakże Spółka częściowo użytkowała na własne potrzeby przedmiotowy budynek w okresie inwestycyjnym, tj. od 2002 r. do 2011 r. Aktualnie w związku ze zmianą siedziby zamierza poniesione nakłady inwestycyjne sprzedać.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa sprzedaż będzie opodatkowana podatki od towarów i usług. Po powołaniu treści art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka wskazała, że zarówno grunt jak i budynki lub ich części stanowią w świetle regulacji ustawy podatkowej towar. Ten z kolei będąc przedmiotem dostawy, traktowany jest jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Aby jednak dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl natomiast art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji gdy budynki lub ich części korzystają z obniżonej stawki podatku lub też ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu objęta jest obniżoną stawką lub zwolnieniem od podatku.

Zgodnie z art. 3 pkt 2, pkt 2a, pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), w związku z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, przez:

1. budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
2. budynek mieszkalny jednorodzinny należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30 % powierzchni całkowitej budynku;
3. budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z ww. przepisu wynika, iż wykonanie np. fundamentu pod budowę nie stanowi budynku, a tym samym nie powoduje zakwalifikowania danego gruntu jako zabudowanego. Zatem w takim kształcie budowy brak byłoby podstaw do zastosowania przepisu art. 29 ust. 5 ustawy. Sytuacja ma się natomiast zgoła odmiennie w przypadku gdy określony obiekt budowlany jest trwale związany, wydzielony z przestrzeni, posiada fundamenty i dach. W tym przypadku jest to budynek w rozumieniu ustawy prawo budowlane. W konsekwencji do dostawy takiego budynku zastosowanie będzie miał art. 29 ust. 5 ustawy.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83.

Ustawa przewiduje po spełnieniu określonych warunków zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Po powołaniu treści art. 43 ust. 1 pkt 10a, ust. 7a i ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka ponownie stwierdziła, że w ramach prowadzonej działalności wybudowała budynek magazynowo-biurowy. Przedmiotowa inwestycja nie została do chwili obecnej zakończona. Dostawa budynku nastąpi przed pierwszym zasiedleniem. W związku z jego budową Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Spółka stwierdziła, że mając na uwadze powyższe sprzedaż budynku wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, stanowić będzie dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wywiodła, że powyższe wynika z faktu, iż do dostawy opisanego budynku brak podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy. Spółka dokona bowiem sprzedaży przed pierwszym zasiedleniem, a ponadto w związku z opisaną inwestycją przysługiwało Jej prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. W konsekwencji przedmiotowa dostawa nie spełnia przesłanek do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Nadmieniła, że powyższy problem znalazł swoje rozwiązanie w wielu interpretacjach podatkowych m. in. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 marca 2011 r. nr ILPP1/443-1302/10-4/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, iż co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Natomiast w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka nabyła w 1997 r. prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z pawilonem usługowym. Na gruncie tym planowała wybudować budynek magazynowo-biurowy dla celów prowadzonej działalności handlowej. Nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu nastąpiło na podstawie aktu notarialnego (bez podatku od towarów i usług), natomiast pawilonu usługowego na podstawie faktury, w której naliczono podatek. W latach 1997-2011 Spółka poniosła nakłady inwestycyjne na budowę budynku w kwocie ok. 700 tys. zł, odliczając na bieżąco podatek od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie materiałów i usług. Do chwili obecnej budynek ten nie został zakończony, nie dokonano jego odbioru i przyjęcia do ewidencji środków trwałych. Spółka częściowo użytkowała go na własne potrzeby w okresie inwestycyjnym, tj. od 2002 r. do 2011 r. W związku ze zmianą siedziby zamierza poniesione nakłady inwestycyjne sprzedać.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że transakcja zbycia przedmiotowego budynku nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Podstawą do zwolnienia tej dostawy nie będzie także art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ Spółce w związku z jego budową przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym przedmiotowa dostawa podlegać będzie opodatkowaniu 23% stawką podatku, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego – przy uwzględnieniu treści art. 29 ust. 5 ustawy i § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia - zbycie gruntu (prawa użytkowania wieczystego), na którym jest posadowiony budynek, będzie podlegało opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.