INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2007 r. (data wpływu 20 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m. in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu oprocentowania udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2007 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m. in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu oprocentowania udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej.

Wezwaniem z dnia 9 listopada 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się do Banku o uzupełnienie wniosku poprzez wyczerpujące przedstawienie zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej w odniesieniu do poszczególnych pytań zawartych we wniosku.

Pismem z dnia 15 listopada 2007 r. uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Bank planuje na mocy stosownej uchwały zebrania przedstawicieli podjętej w 2008 r. przeznaczyć część nadwyżki bilansowej za 2007 r. (dokonać odpisu) na zwiększenie funduszu udziałowego spółdzielni, a tym samym na zwiększenie udziałów poszczególnych członków Banku. Jednocześnie zebranie przedstawicieli podejmie uchwałę o zmianie statutu w zakresie podwyższenia wartości udziału członkowskiego o wartość wynikającą z uchwalonej stopy oprocentowania udziału(ów). Odpis przypadający na każdego członka będzie naliczony według stopy oprocentowania określonej w ww. uchwale od stanu udziału członkowskiego za dni pozostawania salda na rachunku udziałów w 2007 r. Członek Banku będzie uprawniony na ogólnych zasadach wynikających z ustawy Prawo Spółdzielcze oraz ze Statutu Banku do wypłaty udziałów powiększonych o kwotę odpisu (o daną kwotę oprocentowania). Członkami Banku są osoby fizyczne i osoby prawne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. W jakim momencie powstaje przychód do opodatkowania u członka Banku będącego osobą fizyczną, tj. w momencie zwiększenia udziału z nadwyżki bilansowej Banku czy w momencie wypłaty udziału w terminie określonym w statucie Banku...
2. Jakie są obowiązki Banku jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w momencie powstania przychodu...
3. W jakim momencie powstaje przychód do opodatkowania u członka Banku będącego osobą prawną, tj. w momencie zwiększenia udziału z nadwyżki bilansowej Banku czy w momencie wypłaty udziału w terminie określonym w statucie Banku...
4. Jakie są obowiązki Banku jako płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w momencie powstania przychodu...

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie trzecie i czwarte. Wniosek Banku w zakresie pytania pierwszego i drugiego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania trzeciego - odpis z nadwyżki bilansowej zwiększający udział członkowski podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przychód, w wysokości stanowiącej nadwyżkę ponad kwotę równą wysokości wniesionych udziałów, powstanie natomiast w dacie podjęcia uchwały przez zebranie przedstawicieli, jednak nie później niż w dniu wypłaty udziału(ów).

W ocenie Wnioskodawcy – w zakresie pytania czwartego – obowiązek Banku jako płatnika podatku dochodowego od osób prawnych powstaje w dacie wypłaty udziału(ów), o czym stanowi art. 22 ust. 1 oraz art. 26 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bank jako płatnik ustala podstawę opodatkowania (różnicę między wartością wniesioną a wartością wypłaconą), pobiera zryczałtowany podatek dochodowy według stawki 19%, a następnie odprowadza na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia następnego miesiąca, jak również do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, przesyła podatnikowi CIT-7. W terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku, przesyła do właściwego urzędu skarbowego CIT-11R.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie bowiem z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także: dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

W myśl przepisu art. 22 ust. 1 omawianej ustawy podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

W art. 26 ust. 1 ww. ustawy wskazano, iż osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Stosownie natomiast do postanowień art. 26 ust. 2 cyt. ustawy w razie przeznaczenia dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach funduszu udziałowego, płatnicy, o których mowa w ust. 1, pobierają podatek w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego, a w spółdzielniach od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podwyższeniu funduszu udziałowego. W tym przypadku podatnikom nie przysługuje uprawnienie do złożenia oświadczenia, o którym mowa w ust. 1a.

Gramatyczna wykładnia powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że w przypadku podwyższenia funduszu udziałowego spółdzielni, pobór podatku przez płatnika powinien nastąpić nie później niż w terminie do 14 dni od daty podjętej uchwały przez walne zgromadzenie spółdzielców. Jednakże – w tym zakresie – podatnikom nie przysługuje uprawnienie do złożenia płatnikowi oświadczenia, że przeznaczą dochody z dywidend oraz z innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych - na cele wymienione w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 26 ust. 3 wskazanej ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1 i 2 pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1. art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,
2. art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

- sporządzone według ustalonego wzoru.

Art. 26 ust. 3a ww. ustawy stanowi, że płatnicy są obowiązani przesłać informację, o której mowa w ust. 3 pkt 1, w terminie przekazania kwoty pobranego podatku, a informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b.

Na pisemny wniosek podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, płatnik, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, jest obowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, informacji, o której mowa w ust. 3 pkt 2 (art. 26 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 26 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 3a, płatnik przekazuje informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do dnia zaprzestania działalności.

Z kolei w myśl przepisu art. 26a cyt. ustawy w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku, płatnicy, o których mowa w art. 26, i podatnicy, o których mowa w art. 22 ust. 4b, art. 25a oraz art. 26 ust. 1b i 4, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 - do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, roczne deklaracje sporządzone według ustalonego wzoru.

Wzory deklaracji rocznej o wysokości pobranego podatku dochodowego od dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (CIT-6R), informacji o wysokości pobranego podatku dochodowego od dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (CIT-7) oraz informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (IFT-2/IFT-2R) zostały określone odpowiednio w załączniku nr 1, 12 i 13 do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie określenia wzorów deklaracji, zeznania, oświadczenia oraz informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 243, poz. 1761).

Zgodnie z art. 78 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 ze zm.) fundusz udziałowy spółdzielni powstaje z następujących źródeł:

1. wpłat udziałów członkowskich,
2. odpisów na udziały członkowskie z podziału nadwyżki bilansowej,
3. z innych źródeł, określonych w odrębnych przepisach.

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, na mocy stosownej uchwały część nadwyżki bilansowej zostanie przekazana na zwiększenie udziałów poszczególnym członkom Banku (tym samym na zwiększenie funduszu udziałowego spółdzielni). Udziały członków zostaną powiększone o wartość wynikającą z uchwalonej stopy oprocentowania zastosowanej do wartości udziałów.

W świetle uprzednio cytowanych przepisów, w momencie przeznaczenia dochodu (nadwyżki bilansowej) na podwyższenie udziałów członkowskich powstaje przychód u członków (osób prawnych) Banku z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, których podstawą uzyskania są udziały w spółdzielni. W terminie 14 dni od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały dotyczącej podwyższenia funduszu udziałowego Bank jako płatnik powinien pobrać zryczałtowany podatek dochodowy według stawki 19% od tych przychodów, następnie przekazać w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (nierezydentów) – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku Bank powinien przesłać do tego urzędu skarbowego deklarację roczną według ustalonego wzoru (CIT-6R).

Ponadto Bank zobligowany jest do przesłania podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (rezydentom) w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy pobrano podatek, informacji (CIT-7), natomiast podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2, tj. niebędącym rezydentami w terminie do końca trzeciego miesiąca następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat – również w przypadku, gdy płatnik sporządzał i przekazywał informację (IFT-2) na pisemny wniosek podatnika w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku - do urzędu skarbowego właściwego w sprawie opodatkowania osób zagranicznych informacji IFT-2R, a w przypadku zaprzestania prowadzenia działalności przed upływem tego terminu - do dnia zaprzestania działalności.

Jednocześnie należy nadmienić, że deklaracja CIT-11R składana jest jedynie przez podatników, a nie płatników i tylko w wypadku, gdy podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - od których płatnicy nie pobrali zryczałtowanego podatku w związku ze złożonym przez nich oświadczeniem (CIT-5) lub którzy nie uiścili tego podatku w związku z zadeklarowaniem przeznaczenia dochodu na cele statutowe lub inne cele określone w art. 17 ust. 1 (CIT-6AR) – wydatkują dochody z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na inne cele niż wymienione w tym przepisie.

Ponadto, w niniejszej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 26 ust. 6 omawianej ustawy, ponieważ wskazane uregulowanie odnosi się do obowiązków płatnika z tytułu podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.