POSTANOWIENIE
Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jedn. tekst Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław – Fabryczna stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 30.01.2007 r., który wpłynął w dniu 30.01.2007 r., o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej momentu powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedawanych wydawnictw książkowych i czasopism za pośrednictwem firm zajmujących się kolportażem tych wydawnictw, jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 30.01.2007 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław – Fabryczna wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Jak stanowi art. 14a § 1, ustawy Ordynacja podatkowa, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą –„U” we Wrocławiu, specjalizującą się w wydawaniu książek o tematyce podatkowej i ekonomicznej, opodatkowaną na zasadach ogólnych. Podatniczka prowadzi pełną księgowość.
W związku ze zmianami w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatniczka ma wątpliwości co do momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedawanych przez nią wydawnictw książkowych i czasopism za pośrednictwem firm zajmujących się kolportażem tych wydawnictw. Z firmami kolportującymi te wydawnictwa wnioskodawczyni ma podpisane umowy kolportażu, w których m. in. stwierdza się, że:
Kolporter zobowiązuje się do kolportażu i sprzedaży we własnym imieniu otrzymanych od Wydawcy publikacji z Oferty wydawniczej Wydawcy, które to publikacje do momentu ich sprzedaży stanowią własność Wydawcy.
Wydawca w Ofercie wydawniczej określa cenę detaliczną, za jaką publikacje będą sprzedawane przez Kolportera. Kolporterowi nie wolno sprzedać publikacji, po cenie innej niż tak ustalona.
Przekazanie następuje na podstawie dokumentu dostawy – Faktura Pro Forma.
Kolporter rozlicza się w formie pisemnej z dokonanej sprzedaży i stanu posiadania.
Kolporter dokonuje pisemnego rozliczenia sprzedaży w okresach miesięcznych, do 15 dnia każdego miesiąca.
Powyższe rozliczenie należy przesłać wydawcy: pocztą, e-mailem, faksem.
Rozliczenie stanowi dowód zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy stronami, dotyczącej książek sprzedanych.
Na podstawie rozliczenia dokonanego przez Kolportera zgodnie z powyższymi zasadami Wydawca wystawi niezwłocznie fakturę VAT z 14 dniowym terminem płatności, liczonym od daty jej wystawienia.
Zapłata nastąpi przelewem na rachunek Wydawcy.
Faktura obejmuje książki sprzedane, a także uszkodzone, zniszczone lub utracone po ich przekazaniu Kolporterowi.
W przypadku zwłoki w terminie płatności Kolporter zapłaci Wydawcy odsetki ustawowe za każdy dzień zwłoki.
Wydawca udzieli Kolporterowi następujących rabatów od cen netto:
- rabat podstawowy.......%
- rabat dodatkowy w wysokości......% za zrealizowanie w terminie wszystkich płatności.
Wydawca zastrzega sobie prawo wstrzymania dostaw w przypadku nieterminowego regulowania należności przez Kolportera.
Wydawca może żądać od Kolportera zabezpieczenia osobistego w formie weksla in blanco, gwarancji bankowej lub innego zabezpieczenia.
Publikacje niesprzedane w okresie 100 dni, przekazane Kolporterowi na podstawie faktury pro forma mogą po wcześniejszym uzgodnieniu zostać zafakturowane lub zwrócone Wydawcy. W takim przypadku koszty wysyłki ponosi Kolporter.
Zaistniała wątpliwość powstała w związku ze zmianą treści art. 14 ust. 1c, zgodnie z którym od 1 stycznia 2007 r. za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h, 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
1)wystawienia faktury albo
2)uregulowania należności.
W związku z powyższym, wnioskodawczyni zwróciła się z zapytaniem, czy w świetle obowiązującego od 1 stycznia 2007 r. brzmienia art. 14 ust. 1 i art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przekazując swoje wydawnictwa (książki, czasopisma) do kolportażu firmom zajmującym się ich sprzedażą – przy powyżej określonych warunkach umowy kolportażu (towar pozostaje własnością podatniczki do momentu sprzedaży wydawnictw przez kolportera i rozliczenia się z tej sprzedaży, a dowodem zawarcia umowy sprzedaży jest rozliczenie kolportera) przychód należny, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstaje u podatniczki z momentem przekazania wydawnictw kolporterom do sprzedaży, czy w momencie rozliczenia się przez nich z tej sprzedaży, po uwzględnieniu zwrotów i wystawienia z tego tytułu faktury VAT.
Zdaniem wnioskodawczyni, przychód należny w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w zaistniałej sytuacji z momentem rozliczenia się kolporterów ze sprzedaży przekazanych im wydawnictw tzn. z momentem wystawienia faktury VAT z tytułu przekazanych wydawnictw do sprzedaży lub z momentem otrzymania należności z tytułu tej sprzedaży.
Zdaniem podatniczki, z tytułu przekazanych do sprzedaży wydawnictw kolporterowi, na zasadach określonych w umowie kolportażu, nie powstaje przychód należny w ujęciu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w tym momencie kwota wykazana na fakturze pro forma nie jest kwotą należną wydawcy od kolportera, który dostaje je do sprzedaży jako pośrednik, na podstawie umowy zbliżonej do umowy komisu. Z tytułu przekazania kolporterowi wydawnictw do sprzedaży, które pozostają w dalszym ciągu własnością Wydawnictwa, a kolporter może je w całości zwrócić, po stronie Wydawnictwa nie powstaje roszczenie o zapłatę gdyż zgodnie z umową kolportażu Wydawca nie może żądać zapłaty od kolportera do momentu rozliczenia się przez kolportera z tej sprzedaży. Natomiast samo wydanie towaru w rozumieniu art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którym nie wiąże się po stronie wydającego powstanie kwoty należnej od kolportera nie rodzi momentu powstania obowiązku podatkowego.
Reasumując powyższe, zdaniem podatniczki w przypadku umowy kolportażu przewidującej możliwość zwrotu wydawnictw, obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w momencie wystawienia faktury VAT, dokumentującej faktyczną sprzedaż kolporterowi, chyba że wcześniej nastąpiło uregulowanie należności, które rodzi powstanie obowiązku podatkowego (art. 14 ust. 1c ustawy).
Mając na uwadze powyższy stan faktyczny Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław – Fabryczna wskazuje jak niżej:
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jedn. tekst Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej ustawą, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Z kolei, zgodnie z zapisem zawartym w art. 14 ust. 1 c ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. za datę powstania przychodu, o którym w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
1) wystawienia faktury albo
2) uregulowania należności.
Z powyższego zatem wynika, że z dniem 1 stycznia 2007 roku znowelizowano przepisy regulujące datę powstania przychodów, tj. art. 14 ust. 1c, 1e, 1h oraz 1i ustawy. Należy podkreślić, że przepisy te nie rozstrzygają, co jest przychodem, a co nim nie jest lecz ustalają moment powstania przychodu, który został powiązany z datą wydania rzeczy (w tym towaru) lub wykonania usługi, nie może on być jednak późniejszy niż data wystawienia faktury lub uregulowania należności.
Umowa kolportażu nie została unormowana w przepisach prawa cywilnego. Przyjmując ogólną zasadę kwalifikowania wszelkich umów nienazwanych, przy interpretacji których znajdują zastosowanie przepisy regulujące kwestie podobnych umów nazwanych, można uznać, że umowa ta swoim charakterem jest zbliżona do umowy komisu. Zgodnie z art. 765 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z 1964 r. ze zm.), przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizją) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta) lecz w imieniu własnym. W wyniku tej umowy nie dochodzi do rozporządzenia prawem, jakie komitentowi przysługuje w stosunku do rzeczy objętej umową komisu. Czynności komisanta wobec osoby trzeciej są zawsze podjęte na rachunek komitenta. Oznacza to, że komisant po dokonaniu ich we własnym imieniu jest obowiązany przenieść na komitenta prawa lub korzyści majątkowe uzyskane od osoby trzeciej. Ryzyko niesprzedania rzeczy ciąży na komitencie, gdyż to on przy sprzedaży komisowej pozostaje właścicielem rzeczy aż do momentu nabycia tej rzeczy przez osobę trzecią. Komisant z chwilą wydania mu rzeczy staje się jedynie jej dzierżycielem, czyli osobą, która faktycznie włada rzeczą za kogo innego. Świadczenie komisanta polega tu na osiągnięciu konkretnego rezultatu, przy czym przez rezultat należy rozumieć nie tylko samo zawarcie transakcji komisowej, ale również jej wykonanie przez kontrahenta, a następnie wydanie komitentowi uzyskanej dla niego ceny. Zatem wykonanie świadczenia w umowie kolportażu, który nosi cechy umowy komisu, polega na sprzedaży wydawnictw prasowych za pośrednictwem kolportera, dlatego istotny jest tu moment wykonania usługi, tzn. przeniesienia przez kolportera (komisanta) na wydawcę (komitenta) korzyści majątkowych uzyskanych od osoby trzeciej (nabywcy) w wyniku sprzedaży rzeczy, a nie moment wydania rzeczy kolporterowi.
Istnieją zatem przypadki, w których wydanie rzeczy nie jest równoznaczne z ich sprzedażą. Do takich przypadków należą umowy komisu oraz szczególne rodzaje umów sprzedaży, jak np. umowa kolportażu prasy lub umowa między wydawcą a odbiorcą publikacji książkowych w celu ich sprzedaży na rynku księgarskim. Takie szczególne przypadki uwzględnione zostały w przepisach art. 19 ust. 13 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z 2004 r. ze zm.)
Ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku wynika, że wnioskodawczyni z kolporterami rozlicza się w podatku VAT w oparciu o zawarte umowy kolportażu, które przewidują zwrot wydawnictw. Z tym momentem podatniczka może ustalić i zafakturować faktyczną sprzedaż wydawnictw sprzedanych kolporterowi. Z załączonej do wniosku umowy kolportażu wynika, że z chwilą wydania (przekazania) do sprzedaży wydawnictw, wydawca pozostaje nadal ich właścicielem aż do momentu dokonania sprzedaży, a w przypadku nie sprzedania przekazanych wydawnictw kolporter może je w całości zwrócić wydawcy. Kwota wykazana na fakturze pro forma nie jest kwotą należną dla wydawcy, a zatem nie powstaje po stronie wydawnictwa roszczenie o zapłatę z tytułu wydanych wydawnictw do momentu rozliczenia się przez kolportera z tej sprzedaży. Zatem samo wydanie towaru w rozumieniu art. 14 ust. 1c ustawy, z którym nie wiąże się powstanie po stronie wydającego kwoty należnej od kolportera, nie powoduje momentu powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy.
W takiej sytuacji obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w momencie wystawienia faktury VAT, dokumentującej faktyczną sprzedaż kolporterowi, chyba że wcześniej nastąpiło uregulowanie należności, które rodzi powstanie obowiązku podatkowego zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy.
Organ podatkowy za podstawę rozstrzygnięcia przyjął stan faktyczny wskazany przez stronę i ustosunkował się do konkretnej sytuacji opisanej przez wnioskodawcę, tym samym uznając stanowisko strony za prawidłowe Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław – Fabryczna rozstrzygnął jak na wstępie.
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie sporządzenia wniosku. Jak stanowi art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia. Stronie przysługuje prawo wniesienia zażalenia na niniejsze postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu w terminie 7 dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia. Zażalenie wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie. Zażalenie powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.