W odpowiedzi na zapytanie sformułowane we wniosku z dnia 15 marca 2007 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu 16 marca 2007 r.), dotyczące stosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w części dotyczącej opodatkowania dotacji mających na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności Spółki oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

postanawia

uznać stanowisko Spółki za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w chwilii obecnej Spółka finalizuje zawarcie umowy z kontrahentem (spółką prawa szwajcarskiego). Spółka i kontrahent należą do tej samej grupy kapitałowej. We wspomnianej umowie Spółka zobowiązuje się dystrybuować na terytorium kraju towary produkowane przez kontrahenta po cenach wspólnie z nim ustalonych. Strona zobowiązuje się również:

• udostępnić kontrahentowi dostęp do swoich ksiąg rachunkowych w celu sprawdzenia ich stanu,
• dostarczać kontrahentowi sprawozdania ze swojej działalności oraz plany i prognozy.

Spółkę obowiązują ceny zakupu oraz ceny odsprzedaży uzgodnione z kontrahentem, odpowiadające istniejącej w grupie kapitałowej polityce cen transferowych. Konsekwencją obowiązywania powyższej polityki jest ograniczenie ze strony Spółki (dystrybutora) w zakresie stosowania narzędzi promocyjnych (np. w dziedzinie polityki cenowej, dodatkowych upustów dla klientów, itd.), którymi ona dysponuje. W rezultacie w celu ograniczenia ryzyka prowadzonej działałalności dystrybucyjnej oraz wsparcia rozpoczynających się przedsięwzięć (cechujących sie dłuższym okresem zwrotu z inwestycji lub wykazujących okresowe straty spółek dystrybucyjnych) przedmiotowa umowa przewiduje również częściowe dofinansowanie wybranych wydatków ponoszonych przez Spółkę (dystrybutora), w sytuacji gdy uzgodnione z kontrahentem wskaźniki rentowności nie zostaną osiągnięte lub, gdy pula określonych wydatków Spółki (dystrybutora) związanych z prowadzoną przez niego dystrybucją produktów kontrahenta przekroczy uzgodniony z nim limit. Owe wsaźniki rentowności/ limity wydatków dotyczą m. in. kosztów ogólnych zarządu (w tym kosztów administracji, utrzymania powierzchni biurowych, wynagrodzenia personelu Spółki), kosztów dystrybucji i niektórych aktywności promocyjnych kierowanych do polskich odbiorców produktów kontrahenta, kosztów funkcjonowania infrastruktury informatycznej. Kontrahent zobowiązał się do wypłaty dotacji na rzecz Spółki, w przypadku nieosiągnięcia przez nią wspomnianych wskaźników.

Na mocy zawartej umowy kontrahent zobowiązał się do dokonania nastepujących świadczeń:

do wypłaty dotacji, której wysokość została określona jakość wartość dodatkowych kosztów poniesionych przez Spółkę w wyniku zmiany kursów walut (zapłata za towary odbywa się we frankach szwajcarskich),

do wypłaty dotacji w wyskości wartości krótkoterminowej straty Spółki w wyniku obrotu towarami, o ile będzie większa od kwoty określonej umownie we frankach szwajcarskich,

do pokrycia straty w wartości posiadanych towarów (np. w przypadku, gdy Spółka wycofa niektóre produkty z rynku).

Wypłata kwot dotacji z powyższych tytułów jest uzależniona od udokumentowania przez Spółkę poniesionych strat. Spółka utrzymuje, iż z treści wspomnianej umowy wynika, iż kwoty dotacji nie będą miały wpływu na cenę towarów sprzedawanych przez Spółkę. W przekonaniu Spółki, umowa jednoznacznie wskazuje, że zapłata określonych kwot nie jest zapłatą za dostawę towarów lub świadczenie usługi. Zapłata kwot dotacji jest zależna jedynie od zaistnienia faktów powodujących powstanie straty, która ma być pokryta. Spółka stoi na stanowisku, iż otrzymane środki pieniężne nie stanowią wynagorodzenia za usługę lub dostawę towarów ani dotacji zwiększających obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, co w konsekwenicji nie wpływa na prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego.

Ustosunkowując się do stanowiska Spółki Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ponadto z art. 5 ust. 2 ww. ustawy wynika, że czynności, o których mowa wyżej, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przypisami prawa. Z kolei art. 8 ust. 1 stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;

świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zakres pojęciowy świadczenia ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów zawartą w art. 7 ustawy o VAT i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Należy wskazać, iż usługi są traktowane przez ustawodawcę podatkowego bardzo szeroko; pod pojęciem tym należy rozumieć zarówno każde zachowanie, jak i zaniechanie. Warunkiem opodatkowania jest samo faktyczne zachowanie podatnika, wykonywanie czynności czy udostępnienie własnej rzeczy do korzystania innej osobie, jeśli – rzecz jasna – stanowi ono źródło stałych korzyści. Zgodnie ze stanowiskiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (wyrażonym w szeregu orzeczeniach np. C-16/93, C-89/81 C-154/80, C-498/99) za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu uważane mogą być takie tylko sytuacje, w których istnieje bezpośredni związek pomiędzy daną czynnością a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem. W orzeczniu C-154/80 Trybunał stwierdził, że podstawą opodatkowania z tytułu wykonania usługi "jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie za usługę i że usługa jest tym samym opodatkowana tylko w sytuacji, jeżeli istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i otrzymywanym wynagodzeniem". Ponadto wskazać należy, iż do uznania danej czynności za usługę konieczne jest istnienie zidentyfikowanego odbiorcy usługi, beneficjenta danej czynności, przy czym aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności w zamian za wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy ta czynność skutkuje uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka otrzymuje przedmiotowe dotacje do prowadzonej bieżącej działalności, bez konieczności wykonywania w stosunku do podmiotu zagranicznego jakichkolwiek świadczeń w celu otrzymania tych dotacji lub w związku z ich otrzymaniem. Dodatkowo, w ocenie Naczelnika tutejszego Urzędu, w przedmiotowym przypadku wypłata kwot dotacji nie jest ściśle związana z uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego. Otrzymane zatem środki pieniężne od podmiotu zagranicznego nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia konkretnej usługi opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W rezultacie nie można uznać, iż w danym przypadku mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy zasadą jest, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Z powyższej regulacji wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje i inne dopłaty otrzymane od innego podmiotu w celu sfinansowania konkretnej dostawy lub świadczenia, które mają związek z tą dostawą lub usługą i mają bezpośredni wpływ na ich cenę. A zatem wszelkiego rodzaju dofinansowanie jest opodatkowane gdy stanowi dopłatę do ceny towaru bądź usługi. W rezultacie nie stanowi obrotu ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, bez związku z konkretną dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W sytuacji zatem, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie (w postaci np. dotacji), które będzie stanowiło pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tyłu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Stąd też dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie uzależnione od ilości i wartości dostarczanych konkretnych towarów lub świadczonych usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego dla określenia czy dana dotacja podlega opodatkowaniu rozstrzygające znaczenie mają szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w ramach dofinansowania zadania.

Powyżej przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W wyroku wydanym w sprawie C – 184/00 pomiędzy Office des produits wallons ASBL a Państwem Belgijskim Trybunał uznał, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia nie ma znaczenia dla uznania czy dofinansowanie powinno zwiększyć podstawę opodatkowania, gdyż w praktyce prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne objęcie dofinansowania definicją podstawy opodatkowania jest natomiast stwierdzenie, czy dotacja jest wykorzystywana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług (czyli konkretnej czynności opodatkowanej). W przekonaniu Trybunału w przypadku dotacji służących pokryciu całości lub części kosztów podatnika, mających umożliwić temu podatnikowi wykonanie określonych czynności, konieczna jest szczegółowa analiza relacji pomiędzy warunkami otrzymania dotacji a obowiązkiem wykonania określonych świadczeń i wpływem dotacji na cenę konkretnego świadczenia. W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Spółkę dotacje związane są wyłącznie z zaistnieniem sytuacji braku osiągnięcia wyznaczonych wskaźników rentowności w wyniku prowadzonej przez dystrybutora (Spółkę) działalności. Owa dotacja nie stanowi uzupełnienia ceny sprzedawanych przez Spółkę towarów lub usług. Zatem z charakteru tej dotacji wynika, iż została ona przyznana na pokrycie ogólnych kosztów działalności Spółki, gdyż nie ma możliwości powiązania otrzymanego dofinansowania z ceną konkretnych dostaw bądź świadczenia konkretnych usług. W związku z tym należy stwierdzić, iż otrzymana dotacja jako nie stanowiąca obrotu, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ww. ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższej dotacji nie należy również uwzględniać przy ustalaniu proporcji służącej do określenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia, gdyż na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Jeżeli otrzymana przez Spółkę dotacja nie stanoowi obrotu, nie może być uwzględnianiana we wspomanianej proporcji.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art.120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cytowanej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3- 7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego o kwotę podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika realizującym zasadę neutralności podatku od towarów i usług wynikającym z samej konstrukcji podatku. Zgodnie z brzmieniem przytoczonych wyżej przepisów prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie w jakim towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

We wniosku Spółka stwierdziła, iż sprzedaż towarów i usług w ramach przedmiotowej umowy dystrybucyjnej stanowi w całości sprzedaż opodatkowaną (nabywane przez Spółkę towary nie są związane z żadną sprzedażą zwolnioną lub niepodlegająca opodatkowaniu). Tym samym w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy stwierdzić, iż Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabywanymi towarami i usługami w celu realizacji prowadzonej działalności dystrybucyjnej na zasadach ogólnych, o ile nie zachodzą okoliczności wyłączające taką możliwość, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Pozostałe zagadnienia przedstawione we wniosku zawarto w odrębnym postanowieniu.

Niniejsza interpretacja dokonana została dla konkretnego stanu faktycznego zawartego we wniosku oraz w oparciu o stan prawny obowiązujący w tym stanie faktycznym, z zastrzeżeniami wynikającymi z art. 14a, 14b oraz 14c ustawy Ordynacja podatkowa.

Na postanowienie – na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 236 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa służy Stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu, w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia. Zażalenie na postanowienie organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu oraz uzasadnienie przyczyn uznania interpretacji zawartej w niniejszym postanowieniu za niewłaściwą.