POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku Pani X. zamieszkałej w Gdańsku, reprezentowanej przez Panią..., z dnia 23.02.2007 r. (data wpływu do tutejszego organu podatkowego: 28.02.2007 r.), uzupełnionego w dniu 16.03.2007 r. oraz w dniu 09.05.2007 r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na remont pawilonu będącego środkiem trwałym

stwierdzam, że

stanowisko przedstawione w powyższym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Uzasadnienie

Stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę:

Podatniczka prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali użytkowych wchodzących w skład pawilonu handlowego. Pawilon jest własnością Wnioskodawcy i ze względu na intensywną eksploatację wymaga ciągłych remontów. W październiku 2006 roku w pawilonie został wykonany remont starej kotłowni gazowej centralnego ogrzewania polegający na wymianie pieca centralnego ogrzewania, zasilanego gazem ziemnym, na nowocześniejszy, tego samego rodzaju piec, zasilany również gazem oraz wymianie kilku grzejników, które ze względu na stopień zużycia nie trzymały ciepła.

Podatniczka zaliczyła poniesione wydatki remontowe bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) „kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23”.

Powyższa norma prawna wskazuje, iż katalog wydatków stanowiących koszt uzyskania przychodu ma, co do zasady, charakter otwarty. Przy kwalifikowaniu do kosztów podatkowych danego wydatku poniesionego przez podatnika należy jednocześnie wziąć pod uwagę dwa kryteria:

1. Cel poniesienia wydatku, jakim jest osiągnięcie przychodu (w tym także potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu) – kryterium pozytywne.
2. Brak danego wydatku w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych przez ustawodawcę w art. 23 ww. ustawy – kryterium negatywne.

Ponadto art. 22 ust. 8 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż „Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.”

Z kolei w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) w.w. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy amortyzacji podlegają „stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.”

W oparciu o art. 22g ust. 17 „ jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.”

Jak wskazano wyżej (art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy) za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na ulepszenie środków trwałych.

Różnica między wydatkami na remont a wydatkami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego i użytkowanego, a drugie powodują zmianę cech użytkowych, przy czym powyższe stwierdzenie zgodne jest z orzecznictwem (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dn. 14 marca 2005 r. sygn. akt FSK 1508/2004, niepubl.: „Cechą wspólną przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji jest niewątpliwie unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość użytkową i w konsekwencji przynosi konkretne, wymierne efekty. Zaliczyć do nich można znaczącą poprawę głównych parametrów użytkowych, zwiększenie ogólnej sprawności technicznej w stosunku do sprawności pierwotnej. Natomiast remontem są roboty, których celem jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, które nie powodują zmian, tzn. nie poprawiają głównych parametrów użytkowych tego środka ani też nie zwiększają jego sprawności technicznej w stosunku do sprawności pierwotnej”)

Pojęcia związane z remontem i ulepszeniem środków trwałych nie zostały zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, stąd należy posiłkować się pojęciami zawartymi w innych gałęziach prawa.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dn. 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (j.t. Dz. U. z 2003 r. nr 207 poz. 2016 z późn. zm.) jako „wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym”.

Dopuszczalność stosowania innych wyrobów budowlanych niż użyto w pierwotnym stanie jest niewątpliwie związana ze zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą oraz postępem technicznym, które to mają duży wpływ na sposób i środki realizowania prac (na rynku istnieją nowe metody oraz środki realizacji prac).

Przez konserwację środka trwałego należy rozumieć okresowe dokonywanie czynności mających na celu utrzymanie składnika majątkowego w należytym stanie technicznym, zapobiegających przedwczesnemu niszczeniu całości lub części tego składnika. Konserwacja nie prowadzi do zmiany sposobu używania, warunków technicznych, wyglądu, itp.

Ulepszenie środka trwałego polega natomiast na jego unowocześnieniu poprzez zwiększenie sprawności technicznej, a także poprawę parametrów. Ulepszenie nie ma na celu przywrócenia pierwotnych, utraconych cech użytkowych, ale zwiększenie wartości użytkowej.

Przyjmuje się , iż do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się m.in. wydatki na:

1. Przebudowę - czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu na inny, powodującą dostosowanie do pełnienia innych funkcji, zmianę warunków technicznych tudzież właściwości użytkowych.
2. Rozbudowę – rozumianą jako powiększenie (rozszerzenie) składnika majątkowego.
3. Rekonstrukcję – tj. odbudowanie (odtworzenie) zużytego całkowicie lub częściowo składnika majątkowego, ale wyłącznie wówczas gdy zwiększa się jego wartość użytkowa.
4. Adaptację, czyli przystosowanie (przeróbkę) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym niż jego pierwotne przeznaczenie celu bądź nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych.
5. Modernizację – rozumianą jako unowocześnienie składnika majątkowego.

W świetle przedstawionych wyżej przepisów wydatki na remonty i bieżącą konserwację środków trwałych, w tym także na nabycie części składowych niezbędnych do przeprowadzenia konserwacji lub remontu nie są, niezależnie od ceny ich nabycia, kwalifikowane jako wydatki na ulepszenie środka trwałego i mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast kwalifikując przeprowadzone prace zawsze należy mieć na uwadze ustalenie przyczyny ich przeprowadzenia (por. uzasadnienie wyroku NSA z dn. 11 maja 2000 r. sygn. Akt I SA/Wr 355/99).

Z opisu stanu faktycznego zawartego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca przeprowadził remont, który podyktowany był złym stanem technicznym oraz stopniem zużycia wymienionych elementów i miał na celu zastąpienie zużytych składników majątkowych nowymi.

Przeprowadzone przez Wnioskodawcę prace polegające na wymianie pieca oraz instalacji centralnego ogrzewania nie spowodowały zmiany cech użytkowych remontowanego pawilonu, miały charakter odtworzeniowy – przywróciły pawilonowi pierwotny poziom techniczny, zatem nie spowodowały ulepszenia środka trwałego i jako wydatki remontowe stanowią koszt uzyskania przychodu.