P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 8 marca 2007 r. (z datą wpływu do tutejszego Urzędu w dniu 8 marca 2007 r.), uzupełnionego pismem z dnia 8 maja 2007 r. (z datą wpływu do tutejszego Urzędu w dniu 8 maja 2007 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Spółki za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się budową mieszkań i lokali użytkowych na sprzedaż i jest czynnym płatnikiem VAT.

Po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych lokale przekazywane są sukcesywnie nabywcom. Przeniesienie własności przedmiotowych nieruchomości w formie aktu notarialnego następuje w późniejszym terminie. Spółka nie wystawiła faktur VAT w związku ze sprzedażą mieszkań czy też lokali użytkowych.

W związku z powyższym stanem faktycznym Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie, kiedy powstaje przychód w Spółce z tytułu sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych: czy w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego i wydania tych nieruchomości z kluczami, czy też dopiero po podpisaniu aktu notarialnego?

Zdaniem Podatnika, przychód ze sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych dla celów bilansowych jak i podatkowych powstaje w momencie przeniesienia aktem notarialnym prawa własności do tych nieruchomości. Jeżeli przed wydaniem przedmiotowych nieruchomości otrzymano część należności, to w tej części powstaje obowiązek podatkowy w zakresie VAT.

Równowartość otrzymanych środków zalicza się do rozliczeń międzyokresowych przychodów. Podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego i wydanie kluczy nie przenosi prawa własności do nieruchomości; jest to umowna czynność między stronami.

Zgodnie z art. 158 kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu uważa się dzień zbycia prawa majątkowego.

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie informuje, co następuje:

Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym, których rzeczywiste otrzymywanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z zm.) – dalej updop – precyzyjnie określają sposób ustalenia momentu powstania przychodu.

Na podstawie art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Datę powstania przychodu należnego określa art. 12 ust. 3a updop: za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Zasadę wyrażoną w tym przepisie należy odczytywać w ścisłym związku z normami art. 12 ust. 3 i ust. 3a updop.

Przepis powyższy wyraża zasadę, że momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia.

Moment wykonania świadczenia określają przepisy ogólnego prawa zobowiązań kodeksu cywilnego, przepisy regulujące umowy, z których wynika zobowiązanie do świadczenia oraz postanowienia umowy zawartej pomiędzy stronami. W poszczególnych wypadkach należy analizować postanowienia umów dotyczące momentu, który strony uważają za wykonanie usługi. Analiza powinna zmierzać do odpowiedzi na pytanie, czy dana zapłata ma charakter zaliczkowy, czy jest rezultatem wykonania określonej i zamkniętej części świadczenia.

W budownictwie, przy sprzedaży usług budowlanych generalnie za datę powstania przychodu należnego uznaje się dzień wystawienia faktury, nie później jednak niż wykonano usługę budowlaną. Jeżeli z umowy wynika, że zapłata będzie uiszczana po zakończeniu kolejnych etapów robót budowlanych, wówczas przychody należne będą powstawały w terminie wykonania danego etapu tych robót. Nie będzie to wtedy w rzeczywistości zaliczka, choćby strony tak to nazwały.

W praktyce najczęściej tego rodzaju kwalifikacja wystąpi, gdy wartość robót wykonanych i odbieranych przez zamawiającego określają protokoły odbioru, których ustalenia potwierdzone są przez sprzedającego i kupującego i stanowią podstawę do wystawienia faktury VAT za sprzedane dotychczas roboty. Rozliczenie wykonawcy za przedmiot części umowy następuje na podstawie faktur wystawianych za wykonane faktycznie elementy robót, zgodnie z harmonogramem realizacji finansowania i będą to przychody z tytułu wykonania usług w świetle art. 12 ust. 3a updop.

W świetle art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży.

Stosownie do przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), warunkiem bezwzględnym ważności umowy sprzedaży nieruchomości jest jej sporządzenie w formie aktu notarialnego. W przypadku sprzedaży nieruchomości, sprzedaż tę, zgodnie z art. 155 § 1 i art. 158 Kodeksu cywilnego, uważa się za dokonaną pod datą zawarcia umowy kupna–sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Po zmianach wprowadzonych od dnia 1 stycznia 2007 r., przy określaniu daty powstania przychodów należnych decydujące znaczenie ma wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi. Te okoliczności w pierwszej kolejności decydują o dacie powstania przychodów należnych.

Jeżeli jednak przed tymi zdarzeniami będzie wystawiona faktura dotycząca sprzedaży nieruchomości albo zostanie uregulowana należność za sprzedaż nieruchomości, wówczas w dacie tych wcześniejszych okoliczności powstanie przychód należny – zgodnie z art. 12 ust. 3a updop.

W świetle powyższych regulacji, datą powstania przychodu w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej własności nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego. Wówczas przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wielkość wyrażona w cenie określonej w umowie kupna – sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego.

Sam fakt przekazania przyszłemu nabywcy lokalu na podstawie protokołu zdawczo–odbiorczego nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości, a tym samym powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie orzekł jak w sentencji.

Zawarta w niniejszym postanowieniu interpretacja odnosi się do przedstawionego przez Podatnika we wniosku stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania postanowienia.

W związku z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, powyższa interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, jednakże jest wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej do momentu jej zmiany lub uchylenia.

Na postanowienie służy Stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tutejszego Urzędu, w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego postanowienia. Zażalenie na postanowienie organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu oraz uzasadnienie przyczyn uznania interpretacji zawartej w niniejszym postanowieniu za niewłaściwą.