P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 06.03.2007 r., uzupełnionym pismem z dnia 27.04.2007 r. (z datą wpływu do tutejszego Urzędu w dniu 07.05.2007 r.)

p o s t a n a w i a

uznać za nieprawidłowe stanowisko Podatnika w zakresie okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej licencji, określonej na mocy aneksu do umowy licencyjnej.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła w dniu 16 lipca 2005 r. Umowę Licencyjną, na mocy której Licencjodawca udzielił Spółce Licencji. Będący przedmiotem licencji system notowań giełdowych wraz z modułem rejestracji świadectw pochodzenia, jest programem komputerowym. System został przyjęty do użytkowania przez Spółkę w grudniu 2005 r. i począwszy od stycznia 2006 r. jest amortyzowany przez Spółkę. Dla celów podatku dochodowego Spółka amortyzuje licencję w ciągu 60 miesięcy, tzn. przyjęta została roczna stawka amortyzacji w wysokości 20%.

Zgodnie z umową licencyjną, Spółka była obowiązana do ponoszenia opłat określonych kwotowo oraz dodatkowo opłat zmiennych, których wysokość miała być ustalana w oparciu o przychody Podatnika, związane z użytkowaniem systemu. W dniu 22 grudnia 2006 r. Spółka podpisała z Licencjodawcą aneks do umowy licencyjnej, z którego wynika, iż od dnia 22 grudnia 2006 r. umowa licencyjna została zmieniona w taki sposób, że Spółka zapłaci opłatę ustaloną kwotowo i nie będzie obciążana opłatą zmienną, uzależnioną od przychodów związanych z wdrożeniem licencji. Nowa opłata stała będzie płacona przez Spółkę do dnia 28 lutego 2007 r. (I rata – w kwocie 300.000 Euro), oraz do dnia 30 czerwca 2008 r. (II rata – w kwocie 300.000 Euro).

Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym, natomiast dla potrzeb podatku VAT okresem rozliczeniowym jest miesiąc.

Spółka oraz Licencjodawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Do dnia 22 grudnia 2006 r. Spółka rozliczała Umowę Licencyjną w ten sposób, że opłaty licencyjne wraz z kosztami zakupu, w tym wdrożenia systemu, na podstawie których ustalona została wartość początkowa oprogramowania (wartości niematerialnej i prawnej) podlegały amortyzacji w okresie wynikającym z art. 16m ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka przyjęła okres 60 miesięcy, dłuższy od okresu minimalnego. Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty zmienne, zależne od przychodów, których wysokości nie można było ustalić w chwili przyjęcia systemu giełdowego do użytkowania, miały być zaliczane przez Spółkę bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Na tle powyższego stanu faktycznego Spółka zwraca się o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisu art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez potwierdzenie, że w związku z podpisaniem aneksu do umowy licencyjnej na system giełdowy obsługujący notowania oraz rejestr świadectw pochodzenia, w wyniku czego nastąpiła korzystna dla Spółki zamiana przewidzianych dodatkowo w umowie licencyjnej (poza płatnościami stałymi) opłat o charakterze zmiennym, uzależnionych od wysokości przychodów na dwie opłaty stałe po 300.000 euro – istnieje konieczność podwyższenia przez Spółkę wartości początkowej licencji, jako wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji, w ten sposób, że dodatkowa opłata stała (zastępująca opłaty zmienne) powinna być amortyzowana w całości przez Spółkę, począwszy od miesiąca następującego po dniu, w którym został podpisany Aneks do Umowy Licencyjnej.

Zdaniem Spółki, „nowa” opłata licencyjna ustalona w wysokości 600.000 euro w miejsce przewidzianych wcześniej opłat zmiennych, uzależnionych od efektów wdrożenia systemu, nie powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, natomiast powinna podlegać amortyzacji (przeniesieniu do kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych).

Ponieważ przepisy podatkowe nie przewidują podwyższenia wartości początkowej licencji (wartości niematerialnych i prawnych), dlatego nie można zwiększyć ustalonej wartości początkowej oprogramowania oraz skorygować (zwiększyć) dokonanych w 2006 r. odpisów amortyzacyjnych.

W opinii Podatnika, w opisanej sytuacji, ustaloną w wysokości 600.000 euro opłatę licencyjną, zastępującą wynagrodzenie licencjodawcy uzależnione od przychodów Spółki, należy potraktować jako dodatkową wartość niematerialną i prawną, w ten sposób, że wartość ta będzie podlegała amortyzacji przez Spółkę począwszy od miesiąca następującego po dniu, w którym został podpisany Aneks do Umowy Licencyjnej (tj. od stycznia 2007 r.), przez okres pozostały do całkowitego zamortyzowania licencji (tj. przez 48 miesięcy). W ten sposób, cała wartość niematerialna i prawna (licencja) zostanie zamortyzowana w całości w pierwotnie ustalonym przez Spółkę okresie 60 miesięcy.

Ponadto, według Spółki, różnice kursowe, naliczane po dniu przekazania do używania wartości niematerialnej i prawnej (licencji), nie korygują ceny nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że te różnice (tj. również różnice kursowe od „nowej” opłaty stałej – zarówno od I raty, jak i od II raty płatności) powinny zostać bezpośrednio zaliczone przez Spółkę – odpowiednio – do przychodów podatkowych lub kosztów uzyskania przychodów, w terminie zapłaty.

Jak twierdzi Podatnik, do przeliczenia na złote wartości nowej opłaty stałej (600.000 euro) należy przyjąć średni kurs NBP obowiązujący w dniu podpisania aneksu do umowy, tj. w dniu wprowadzenia wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nie podziela stanowiska Podatnika wyrażonego we wniosku i informuje, co następuje:

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jak stanowi art. 16b ust. 1 pkt 5 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z wyjątkiem tych którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b.

Stosownie do art. 16h ust. 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym tę wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Na podstawie art. 16g ust. 14, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Jak stanowi art. 16g ust. 3, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 16ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od licencji (sublicencji) na programy komputerowe nie może być krótszy niż 24 miesiące.

Stosownie do art. 16m ust. 3, podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym stanie faktycznym, opłaty stałe w łącznej kwocie 600.000 euro z tytułu użytkowania na podstawie umowy licencyjnej systemu notowań giełdowych, ustalone kwotowo na mocy aneksu z dnia 22 grudnia 2006 r. do umowy licencyjnej, w miejsce poprzednio obowiązujących opłat zmiennych, należy na podstawie art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Z wniosku Podatnika wynika, że przedmiotowy system notowań giełdowych jest użytkowany przez Wnioskodawcę od grudnia 2005 r.

Zatem od wprowadzonych na mocy aneksu do umowy licencyjnej nowych opłat stałych w kwocie 600.000 euro należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych począwszy od stycznia 2007 r., tj. od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym tę wartość wprowadzono do ewidencji – stosownie do ww. art. 16h ust. 1.

Jednakże, w opinii Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, na podstawie art. 16m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka jest zobowiązana zastosować dla przedmiotowej licencji w kwocie 600.000 euro stawkę amortyzacyjną taką, jaką przyjęła dla licencji na system notowań giełdowych przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia tej wartości niematerialnej i prawnej, tj. amortyzować licencję z zastosowaniem rocznej stawki amortyzacji w wysokości 20%. Pomimo bowiem, że jak słusznie zauważa Podatnik, przepisy podatkowe nie przewidują podwyższenia wartości początkowej licencji (wartości niematerialnych i prawnych), to jednak opłaty stałe, wprowadzone na mocy aneksu do umowy licencyjnej, dotyczą tej samej wartości niematerialnej i prawnej – licencji na oprogramowanie komputerowe systemu notowań giełdowych. Zmienił się jedynie sposób rozliczeń między stronami umowy licencyjnej.

Nie jest zatem słuszne stanowisko Podatnika dotyczące okresu amortyzacji „nowej” licencji przez 48 miesięcy, tj. przez okres pozostały do całkowitego zamortyzowania licencji. Gdyby bowiem przyjąć sugerowany przez Spółkę okres amortyzacji „nowej” licencji, nastąpiło by de facto podwyższenie wartości początkowej przedmiotowej wartości niematerialnej i prawnej, na co nie zezwala, co słusznie zauważa sam Wnioskodawca, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, która w art. 16g ust. 13 przewiduje podwyższenie wartości początkowej jedynie w odniesieniu do środków trwałych.

Dlatego też, zdaniem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, na podstawie art. 16m ust. 3 Podatnik jest obowiązany dokonywać odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawki, przyjętej dla licencji na system przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych do tej licencji. W tej sytuacji kwota 600.000 euro, stanowiąca wartość początkową licencji na system giełdowy, wynikająca z aneksu z dnia 22 grudnia 2006 r. do umowy licencyjnej, zostanie zamortyzowana w całości w okresie 60 miesięcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Interpretacja w zakresie różnic kursowych, naliczanych od wartości początkowej licencji, w zakresie przeliczenia na złote wartości nowej opłaty stałej z tytułu użytkowania licencji oraz w zakresie podatku od towarów i usług zostanie udzielona w osobnym postanowieniu.

Niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez Wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania postanowienia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez Pytającego.

W związku z treścią art. 14b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przedmiotowa interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa na niniejsze postanowienie zawierające interpretację służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w terminie 7 dni od doręczenia postanowienia za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.