POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, działając na podstawie art.14a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz.60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), w sprawie koszty uzyskania przychodów– koszty związane ze zorganizowaniem nowego działu w spółce

stwierdza, że stanowisko przedstawione w tym wniosku nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Spółka podjęła decyzję o rozszerzeniu zakresu swojej działalności o nowy kierunek działań– otwarcie sieci sklepów sprzedaży detalicznej. W związku z tym w sierpniu 2005 utworzony został nowy dział w przedsiębiorstwie, którego zadaniem było i jest w szczególności:

• przygotowanie asortymentu towarów dla sieci sklepów (m.in. dobór kolekcji, rozpoznanie trendów mody w kraju i na świecie oraz oferty konkurencji, zakup wybranego asortymentu),
• obsługa zakupu towaru (w szczególności weryfikacja i kontrola jakości towaru),
• czynności organizacyjne związane z otwarciem nowych punktów sprzedaży detalicznej (m.in. przygotowanie wystroju, reklamy i dekoracji sklepu, nadzór nad zatowarowaniem i odpowiednim wyposażeniem w materiały i środki trwałe, wynajęcie firmy zarządzającej i organizującej sprzedaż w sklepach),
• nadzór nad działalnością bieżącą otwartych sklepów (w szczególności bieżące zatowarowywanie sklepów, nadzór nad sprzedażą, dbanie o odpowiednią dekorację i ekspozycję w sklepie, akcje marketingowe i reklamowe, zaopatrzenie w niezbędne materiały, obsługa informatyczna).

Do nowego działu zostali przesunięci pracownicy z innych komórek organizacyjnych oraz nowozatrudnieni. Wyposażono go w materiały biurowe, środki transportu, telefony komórkowe, wyodrębniono też powierzchnię biurową w wynajmowanym lokalu. Do czasu rozpoczęcia sprzedaży w sklepach poniesiono koszty na utrzymanie i działalność nowego działu, takie jak:

• amortyzacja inwestycji w obcym środku trwałym rozliczana proporcjonalnie do powierzchni wydzielonej na potrzeby działu w budynku wynajmowanym przez spółkę,
• amortyzacja użytkowanych w dziale środków trwałych,
• koszty utrzymania lokalu (media) rozliczone proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni,
• koszty zakupu materiałów, w tym m.in. materiałów biurowych, paliwa, próbek towarów,
• koszty usług obcych wykonanych na rzecz działu m.in. usług transportu, marketingowych, naprawy samochodów,
• koszty wynagrodzeń pracowników działu oraz wynagrodzeń wypłacanych na podstawie umów o dzieło i zleceń,
• koszty świadczeń na rzecz pracowników m.in. ZUS pracodawcy, delegacje, koszty szkoleń i BHP,
• pozostałe koszty, np. podatki i opłaty, ubezpieczenia, reprezentacja i reklama.

Wyżej wymienione koszty działu sklepów ponoszono od sierpnia 2005r., a pierwszy punkt sprzedaży detalicznej otwarto w maju 2006r. i wtedy też uzyskano pierwszy przychód z tytułu sprzedaży we własnym sklepie. Poprzedni rok podatkowy Spółki rozpoczął się 1 kwietnia 2005 i skończył 31 marca 2006r., a obecny rok podatkowy rozpoczął się 1 kwietnia 2006r. i skończy się 31 marca 2007r.

Wątpliwości Podatnika budzi, czy wymienione wyżej koszty działu sklepów poniesione od sierpnia 2005r. do maja 2006r. są kosztem uzyskania dopiero w maju 2006r., to znaczy w miesiącu uzyskania pierwszego przychodu z wyodrębnionego nowego kierunku działalności Spółki.

Zdaniem Podatnika wszystkie koszty nowo powstałego działu sklepów są kosztem uzyskania przychodu maja 2006r., to znaczy miesiąca otwarcia pierwszego salonu sprzedaży i uzyskania pierwszego przychodu z nowego kierunku działalności.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie powołanego przepisu kosztami uzyskania przychodów są poniesione wydatki, po wyłączeniu tych, których ustawodawca nie zezwala zakwalifikować jako koszty, o ile pozostają one w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą mającą na celu osiągnięcie przychodu. Przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia podlegającego opodatkowaniu dochodu – można potrącić koszty od przychodu. Kwestie związane z przypisaniem kosztów do właściwego okresu podatkowego reguluje art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15.02.1992r.

Zgodnie z tym przepisem koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone, co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że, ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, Podatnik powinien rozpoznać sposób powiązania kosztów z przychodami. Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podlegają podziałowi na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje późniejsze uzyskanie przychodów.

Zatem koszty, o których mowa we wniosku powinny być kwalifikowane indywidualnie. W ocenie tut. Organu podatkowego, co do zasady uznać należy, iż opłaty i podatki, koszty ubezpieczeń, koszty utrzymania lokalu (media), koszty usług transportowych jako koszty pośrednie, których nie można powiązać z konkretnym przychodem stanowią w Spółce koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Także wydatki na usługi marketingowe oraz koszty reklamy i reprezentacji wpływają na przychody jedynie w sposób pośredni i trudno wskazać konkretny przychód wygenerowany w związku z poniesionymi wydatkami. Charakterystycznym dla wydatków reklamowych jest to, że wymierne skutki działań reklamowo-marketingowych mogą zaistnieć dopiero w czasie przyszłym. Dlatego też w przypadku wydatków o charakterze marketingowo-reklamowym momentem decydującym o możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest moment dokonania wydatku. Oczywiście ww. wydatki stanowią koszt pod warunkiem, że nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15.02.1992r. jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, że były racjonalne, co do zasady i co do wielkości oraz zostały właściwe udokumentowane dla celów podatkowych.

Jako odrębną grupę wydatków należy potraktować koszty wynagrodzeń pracowników działu sprzedaży detalicznej oraz koszty świadczeń na rzecz pracowników, koszty szkoleń, delegacje. Co do zasady świadczenia na rzecz pracowników są kosztem uzyskania przychodu pracodawcy będącego osobą prawną niezależnie od tego czy podstawą ich wypłaty był Kodeks pracy, wydane na jego podstawie przepisy wykonawcze, układ zbiorowy pracy, zakładowa umowa zbiorowa, orzeczenie sądu pracy czy indywidualna umowa między pracodawcą i pracownikiem chyba, że przepisy podatkowe w sposób wyraźny taką możliwość ograniczą lub wyłączą. Oczywiście ta kategoria kosztów, podobnie jak i każda inna, aby mogła zostać odliczona od przychodów przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, musi spełniać wynikające z art.15 ust.1 ustawy z dnia 15.02.1992r. kryterium pozytywne, co oznacza, że konieczne jest związanie otrzymanych przez pracowników świadczeń z działalnością podatnika - pracodawcy. Z art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy z dnia 15.02.1992r. wynika, że świadczenia związane ze stosunkiem pracy stanowią koszt uzyskania przychodów w momencie wypłaty lub postawienia do dyspozycji pracownika. Ta sama zasada obowiązuje w przypadku należności z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło wymienionych w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei składki ZUS w części finansowanej przez płatnika składek, składki na fundusz pracy oraz fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 57a oraz art. 16 ust. 7d ustawy z dnia 15.02.1992r. są kosztem uzyskania przychodów w momencie opłacenia.

Odrębne zasady dotyczą również momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zakupionych na potrzeby prowadzonej działalności materiałów. Co do zasady rozchód materiałów jest odnoszony w koszty w momencie wydania do zużycia według przyjętej przez jednostkę metody wyceny rozchodu rzeczowych składników aktywów obrotowych. Z kolei w przypadku odpisywania w koszty wartości materiałów na dzień ich zakupu, w celu ustalenia dochodu do opodatkowania Spółka powinna na podstawie sporządzonego spisu z natury, korygować koszty o wartość zaliczonych w koszty, lecz niezużytych materiałów na koniec każdego okresu rozliczeniowego, za który wpłaca zaliczkę na podatek dochodowy.

Do kolejnej grupy należy zaliczyć amortyzację użytkowanych w dziale środków trwałych oraz amortyzację inwestycji w obcym środku trwałym liczoną od powierzchni wydzielonej dla działu w budynku wynajmowanym przez spółkę. Zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 15.02.1992r. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem odnosząc się do nabytych na potrzeby nowego działu środków trwałych stwierdzić należy, iż co do zasady warunkiem rozpoczęcia amortyzacji nabytych składników majątku jest przekazanie ich do używania. Przy czym zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Odnosząc się natomiast do inwestycji w obcym środku trwałym liczonej od powierzchni wydzielonej dla działu sprzedaży w budynku wynajmowanym przez spółkę tut. Organ podatkowy zauważa, iż zgodnie z art. 16c pkt 5 ustawy z dnia 15.02.1992r. amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka nie zaprzestała działalności, w której wykorzystywane były lokale w budynku wynajmowanym przez Spółkę, zaś wyłączenie z używania powierzchni zagospodarowywanej przez nowoutworzony dział zajmujący się sprzedażą detaliczną miało charakter okresowy. Zatem na podstawie art. 16c pkt 5 ustawy z dnia 15.02.1992r. Podatnik miał prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej inwestycji w obcym środku. Ponadto przepisy podatkowe nie przewidują możliwości jednorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczonych za okres czasowego wyłączenia z użytkowania części powierzchni w wynajmowanym lokalu w momencie, gdy powierzchnia ta ponownie zacznie być używana w prowadzonej działalności.

Reasumując w ocenie tut. Organu podatkowego stanowisko Podatnika nie jest prawidłowe.