POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, uzupełnionego pismami z dnia 13.06.2007r. i z dnia 21.06.2007r., Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie – biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia

- uznać stanowisko Strony w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, Spółka kupuje towar w Holandii, a następnie sprzedaje go do sieci hipermarketów na dwa sposoby: bezpośrednio lub przez dystrybutorów. Zdarzają się sytuacje, że po kilku miesiącach finalni klienci reklamują zakupiony towar w hipermarkecie, a następnie hipermarket reklamuje ten towar u Podatnika. Zgodnie z ustaloną procedurą reklamowany towar jest wysyłany bezpośrednio do Spółki B w Holandii – głównego udziałowca Spółki, gdzie reklamacje są rozpatrywane. Jeśli nie ma zastrzeżeń co do zasadności reklamacji, w ciągu 3 dni dział serwisu w Holandii przesyła potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia oraz nadaje numer reklamacji. Następnie hipermarket wysyła reklamowany produkt z nadanym przez Spółkę numerem reklamacji do wskazanego przez Spółkę przewoźnika, który wysyła paczkę do Holandii. Spółka B wymienia uszkodzony towar na nowy lub wystawia fakturę korygującą Podatnikowi, a następnie Podatnik wystawia fakturę korygującą hipermarketowi.

Zdarzają się jednak sytuacje, kiedy hipermarket zakupił towar od dystrybutora, w następstwie czego Podatnik nie może wystawić faktury korygującej ze względu na brak historii sprzedaży produktu – brak faktury sprzedaży. W wyniku tej sytuacji Podatnik otrzymuje fakturę korygującą od Spółki B, lecz nie ma możliwości wystawienia faktury korygującej hipermarketowi i zakończyć procedury reklamacyjnej. Jednocześnie nie ma możliwości odesłania towaru z powrotem do Polski i zwrócenia go hipermarketowi w celu zgłoszenia reklamacji u właściwego podmiotu, gdyż zepsuty towar jest w Holandii niszczony i poddawany recyklingowi. Czasem w paczce znajdują się również produkty, które nie były zgłoszone na formularzu, a mimo to zostały odesłane razem z innymi – wśród tych produktów znajdują się także czasami produkty zakupione u dystrybutora.

Jak wynika z wniosku Strony – według przepisów prawa holenderskiego nie jest problemem uznanie reklamacji dodatkowych produktów. Ważne jest tylko, aby reklamowane produkty były produktami Spółki. Nie jest natomiast istotne, czy zostały one zakupione bezpośrednio w Spółce, czy też za pośrednictwem dystrybutora.

Zasadniczo hipermarket reklamuje zakupione towary według procedur podmiotu, od którego je nabył, a więc towary zakupione w Spółce – według procedur Spółki, a towary zakupione u dystrybutora – według procedur dystrybutora. Jednakże w praktyce zdarzają się pomyłki i ze względu na fakt, iż reklamowany towar w Holandii jest niszczony lub poddawany recyklingowi, nie jest możliwe jego odesłanie i przekazanie z powrotem do hipermarketu w celu zgłoszenia reklamacji u dystrybutora.

Przedmiotowym wnioskiem Podatnik wystąpił z prośbą o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska, tj. czy wystawienie faktury sprzedaży na reklamowany towar przez hipermarket na rzecz Podatnika będzie uprawniało Spółkę do zaliczenia kwoty netto z tej faktury do kosztów uzyskania przychodów oraz, czy w sytuacji, gdy hipermarket nie wystawi faktury sprzedaży na rzecz Spółki, a Spółka B wystawi fakturę korygującą, wystawiona korekta zmniejszy koszt uzyskania przychodów, a wartość reklamowanych towarów będzie dodatkowym przychodem dla Spółki.

Zdaniem Spółki, gdy brak jest historii sprzedaży nie może być wystawiona faktura korygująca, ponieważ brak jest faktury pierwotnej, do której by się odnosiła. Właściwym rozwiązaniem, w ocenie Podatnika, jest sprzedaż zepsutego towaru przez hipermarket do Spółki i udokumentowanie tej sprzedaży poprzez wystawienie faktury sprzedaży na reklamowany towar. Kwotę netto tej faktury można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, a VAT będzie podlegał odliczeniu. Jednocześnie faktura korygująca od Spółki B zmniejszy koszt uzyskania przychodów oraz wpłynie neutralnie na VAT, ponieważ jako korekta wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru obniży VAT naliczony i należny w tej samej kwocie (Spółka prowadzi tylko sprzedaż opodatkowaną). W przypadku, gdy hipermarket nie wystawi faktury sprzedaży, wtedy wystawiona korekta od Spółki B zmniejszy koszt uzyskania przychodu, a wartość reklamowanych produktów będzie dodatkowym przychodem Spółki.

W ocenie Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego przedstawiona przez Stronę argumentacja jest nieprawidłowa.

Art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ponadto, stosownie do regulacji art. 12 ust. 3 w/w ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Kwestie kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kwestie kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W świetle powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka, nabywając towary od Spółka B, jest uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu. Koszty zakupu towarów sprzedawanych następnie przez Spółkę spełniają bowiem przesłanki określone w w/w art. 15 ust. 1.

Z kolei sprzedając te towary m. in. do hipermarketów, Spółka uzyskuje przychody podlegające opodatkowaniu. Do określenia momentu powstania przychodów z tego tytułu znajduje zastosowanie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż przychody ze sprzedaży towarów związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Przychodem podlegającym opodatkowaniu w przypadku sprzedaży towarów do hipermarketów będzie wartość netto tych towarów, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat, rabatów i skont. W przypadku zatem, gdy z jakiejkolwiek przyczyny towar zostanie zwrócony przez nabywcę, a sprzedawca (Spółka) przyjmie ten zwrot, wartość netto zwróconego towaru będzie pomniejszała kwotę przychodów do opodatkowania. Jeżeli reklamowany towar zastał zakupiony od Spółki, nie powstają wątpliwości co do podatkowego traktowania tej operacji gospodarczej.

Wątpliwości pojawiają się w sytuacji, gdy hipermarket omyłkowo zgłosi do Spółki reklamację towaru pochodzącego od Spółki, ale zakupionego od dystrybutora. Ponieważ reklamowany towar jest przesyłany bezpośrednio do Holandii i tam jest niszczony lub poddawany recyklingowi, nie ma możliwości zwrotu tego towaru do hipermarketu w celu zgłoszenia reklamacji do właściwego podmiotu. Wobec powyższego Spółka nie może fizycznie zwrócić reklamowanego towaru, nie może też wystawić korygującej faktury sprzedaży. Jednocześnie Spółka B, która uznała reklamację, wystawia na rzecz Podatnika fakturę korygującą na reklamowany towar.

Należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują kwestii dokumentowania określonych wartości wpływających na podstawę opodatkowania, takich jak przychody i koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie stosownie do art. 9 ust. 1 w/w ustawy, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Ustawa podatkowa odwołuje się zatem do norm prawa bilansowego, tj. ustawy z dnia 29.09.1994r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), która w art. 6 ust. 1 stanowi, iż w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Z kolei, w myśl art. 20 ust. 2 tej ustawy, podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej. Z powyższego wynika, iż wystawione faktury muszą dokumentować zdarzenia gospodarcze, które rzeczywiście miały miejsce. W przedmiotowej sprawie wystawione przez hipermarket faktury sprzedaży nie będą potwierdzać zaistniałego zdarzenia gospodarczego, bowiem nie dochodzi w tym momencie do sprzedaży. Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23.04.1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. W przedmiotowej sprawie hipermarket nie jest właścicielem rzeczy reklamowanej, tym samym nie może jej sprzedać.

W tych okolicznościach faktury korygujące wystawione przez Spółkę B za towar, którego reklamację uznano, należałoby rozpatrywać w kontekście zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów. Natomiast przekazany przez hipermarket Spółce zamiast dystrybutorowi reklamowany towar nie będzie stanowił dla Spółki dodatkowego przychodu ponieważ otrzymanie tego towaru nie stanowi dla Spółki przysporzenia majątkowego o trwałym charakterze, gdyż towary te jako produkty reklamowane podlegają przekazaniu do pierwotnego sprzedawcy, tj. Spółka B. W konsekwencji także dalsze przekazanie tych środków hipermarketowi nie będzie mogło być uznane za koszt uzyskania przychodów. Reasumując, w ocenie Naczelnika tut. Urzędu, brak jest podstaw do wystawienia przez hipermarket faktury sprzedaży oraz do uwzględnienia przez Spółkę wartości netto wynikającej z takiej faktury w kosztach uzyskania przychodów. W tym przypadku nie zachodzi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy kosztami a osiąganymi przez Spółkę przychodami, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Brak jest również podstaw prawnych do potwierdzenia stanowiska Spółki, że w sytuacji, gdy hipermarket nie wystawi faktury sprzedaży na rzecz Spółki, a Spółka B wystawi fakturę korygującą, wartość reklamowanych towarów będzie dodatkowym przychodem dla Spółki. W tej sytuacji nastąpi wyłącznie zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Otwarta pozostaje nie poruszona przez Spółkę kwestia dalszego postępowania i udokumentowania reklamacji klienta i zwrotu poniesionych przez niego wydatków za wadliwy towar.

Mając powyższe ma uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.