DECYZJA

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3199/06, po ponownym rozpatrzeniu zażalenia z dnia 30 czerwca 2005 r., wniesionego na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2005 r., nr 1471/NUR1/443-174/05/GW, w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia

zmienić postanowienie organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

Strona wnioskiem z dnia 25 marca 2005 r., wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów art. 8 ust. 2 i art. 29 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przedstawiając stan faktyczny Strona podała, że w ramach prowadzonej działalności dokonuje m.in. nieodpłatnego przekazania znaczków pocztowych na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, w tym również organizacji pożytku publicznego. Przy czym koszt wytworzenia znaczka o nominale 1 zł wynosi 0,03 zł. Strona podniosła jednocześnie, że przekazanie znaczków pocztowych bez wynagrodzenia jest, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, uznane za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części. Wątpliwości natomiast dotyczyły ustalenia zakresu opodatkowania w/w czynności i ewentualnie ustalenia podstawy opodatkowania, bowiem usługi pocztowe są ustawowo zwolnione z podatku od towarów i usług. W związku z tym Strona nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem zdaniem Strony przekazanie znaczków pocztowych należy uznać za nieodpłatne świadczenie usług niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie Strona stwierdziła, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Strona sprzedaż znaczków pocztowych uznaje się za usługę świadczoną przez pocztę państwową.

Powołując się na art. 29 ust. 12 ustawy o VAT Strona dodała również, że podstawą opodatkowania w przypadku nieodpłatnego świadczenia usług jest koszt świadczenia poniesiony przez podatnika. Zdaniem Strony w tym przypadku jest to koszt wytworzenia znaczków pocztowych.

W związku z tym Strona postawiła następujące pytania:

1) Czy nieodpłatne świadczenie usług (przekazanie znaczków pocztowych bez wynagrodzenia) należy traktować jak odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT?

2) W przypadku uznania, że czynność wykonywana przez Stronę podlega opodatkowaniu VAT, czy podstawą opodatkowania jest koszt wytworzenia znaczka pocztowego?

Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 21 czerwca 2005 r., nr 1471/NUR1/443-174/05/GW, uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe. Powołując się na art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 2, art. 43 ust. 1 i 4 oraz art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a także art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz. U. Nr 130, poz. 1188 ze zm.) organ pierwszej instancji stwierdził, iż nieodpłatne przekazanie znaczków pocztowych na rzecz osób wymienionych przez Stronę, w charakterze opłaty usług pocztowych, jest ściśle związane z prowadzonym przez Stronę przedsiębiorstwem. Zatem nie można powyższych czynności utożsamiać z czynnościami niezwiązanymi z prowadzeniem przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 8 ust. 2 w/w ustawy.

W konsekwencji Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego uznał, że w/w czynności objęte są zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na podstawie art. 43 korzystają ze zwolnienia od tego podatku. W przedmiotowej sprawie obrót ustalony będzie na zasadach ogólnych, w wysokości nominalnej wartości znaczków pocztowych.

Na powyższe postanowienie Strona wniosła zażalenie zarzucając naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Strona podnosiła, że ze stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji wynika, że czynności nieodpłatnego przekazania znaczków pocztowych są ściśle związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, co wyklucza zastosowanie art. 8 ust. 2 w/w ustawy, poza tym została przytoczona treść art. 5 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, lecz bez odniesienia się do zakresu tego przepisu. Strona podkreśliła, że nieprawidłowa jest wykładnia, która prowadzi do wniosku, iż czynności wykonywane przez nią podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, bowiem przedmiotowe znaczki przekazywane są nieodpłatnie, co jednoznacznie wyłącza tę czynność z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Decyzją z dnia 31 lipca 2006 r., nr 1401/PH-I/4407/14-82/05/AŁ, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odmówił zmiany postanowienia organu pierwszej instancji. W wyniku rozpatrzenia zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że przedstawiony przez Stronę stan faktyczny nie był pełny oraz wyczerpujący i zwrócił się do Strony o wyjaśnienie, czy w związku z dokonaniem przekazania znaczków pocztowych na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, w tym również organizacji pożytku publicznego, bez pobrania należności, Strona otrzymuje z budżetu państwa dotację do tych usług. Pismem z dnia 18 kwietnia 2006 r., znak ZDG/MW/212/2006, Strona powołując się na art. 33 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz. U. Nr 130, poz. 1188 ze zm.) wskazała, iż otrzymuje dotację przedmiotową do świadczonych usług pocztowych.

Wskazując na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w zamian za nieodpłatne świadczenie usług pocztowych na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, w tym również organizacji pożytku publicznego Strona otrzymuje w/w dotacje, będące dla Niej pewnego rodzaju korzyścią majątkową. Natomiast niepobranie należności za usługę nie przesądza jeszcze o nieodpłatnym charakterze danej czynności. Tym samym analizowane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3199/06, uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd stwierdził, iż „organ błędnie przyjął, iż strona wskazała, że otrzymuje dotacje w związku z przekazaniem nieodpłatnie znaczków na rzecz różnych organizacji, w tym organizacji pożytku publicznego. Nie można tego było wywieść z brzmienia pisma skarżącej z dnia 18 kwietnia 2006 r.” Poza tym Sąd zauważył, iż „organ podatkowy przyjął do rozstrzygnięcia stan faktyczny, który nie wynikał ze stanu faktycznego zawartego we wniosku podatnika ani też z pisma wyjaśniającego Strony z dnia 18 kwietnia 2006 r.” W związku z tym Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organ podatkowy zobowiązany jest przy ponownym rozpatrzeniu sprawy „przyjąć stan faktyczny jaki wynika z akt sprawy i w oparciu o ten stan faktyczny udzielić interpretacji”.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, co następuje.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis ten wyraża podstawową zasadę istnienia odpłatności jako warunku opodatkowania dostawy towarów czy świadczenia usług. O odpłatności można mówić, jeżeli pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje bezpośredni związek. Odpłatność może natomiast przybrać różne formy, jednak zasadą jest aby odpłatność była związana ze świadczeniem oraz była bezpośrednią konsekwencją świadczenia i została wyrażona w sposób określony.

Zgodnie z kolei z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, iż w wyżej przywołanym art. 8 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca przyjął fikcję prawną uznając, że nieodpłatne świadczenia, o których mowa w tym przepisie stanowią odpłatne świadczenie usług. Powołany przepis wskazuje na możliwość opodatkowania usług świadczonych nieodpłatnie w jednej sytuacji, której pojawienie się wymaga zaistnienia dwóch warunków w tym przepisie wskazanych. Usługi świadczone nieodpłatnie należy traktować jako usługi odpłatne, o ile nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tylko łączne zaistnienie powołanych przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania usług nieodpłatnych. W konsekwencji, brak przynajmniej jednej przesłanki opodatkowanie wyłącza. Tezę tą potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lipca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3630/06.

W ślad za stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zawartym w wyroku z dnia 4 kwietnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3199/06, zapadłym w rozpatrywanej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa, iż z art. 14a § 2 zdanie drugie Ordynacji podatkowej wynika, iż składając wniosek podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Zatem z art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej wynika wprost, że to strona podaje stan faktyczny wraz z własnym stanowiskiem, a organ podatkowy wydając interpretację działa w oparciu o podany przez stronę stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w w/w wyroku organ podatkowy narusza prawo przy wydawaniu interpretacji nie tylko w wypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, wadliwego zastosowania prawa, ale w równym stopniu wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo do wadliwie przyjętego do rozstrzygnięcia w sprawie interpretacji stanu faktycznego. W realiach rozpatrywanej sprawy oznacza to przyjęcie przez organ odwoławczy stanu faktycznego jaki wynika z akt sprawy (wniosku Strony o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego), w oparciu o który należy udzielić interpretacji.

W przedmiotowej sprawie Strona w założonym wniosku wskazała, że świadczenie usług pocztowych jest ustawowo zwolnione z podatku od towarów i usług, w związku z tym nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego ze świadczeniem usług pocztowych.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, iż Strona dokonuje nieodpłatnego przekazania znaczków pocztowych na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, w tym również organizacji pożytku publicznego, nie neguje również, iż przekazanie to jest niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (vide str. 2 wniosku). Stąd do oceny pozostaje stanowisko Strony zawarte we wniosku, iż nie przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem okoliczność ta przy spełnieniu drugiej z wyżej wskazanych przesłanek wynikających z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT przesądza o tym, że czynność ta podlega lub nie podlega opodatkowaniu.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie skoro Strona świadczy usługi zwolnione z opodatkowania w ramach usług pocztowych, to – co do zasady – nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Oznacza to, że w/w czynności nie podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Jedynie na marginesie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa, iż nawet uznając - w ślad za stanowiskiem Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, zawartym w postanowieniu z dnia 21 czerwca 2005 r. – iż wykonywane przez Stronę czynności są ściśle związane z prowadzonym przez Stronę przedsiębiorstwem, to i tak czynności te jako nieodpłatne nie podlegałyby opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowił jak w sentencji.