POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1, § 2, § 3, § 4, art. 14 b § 1 , § 2 i art. 216 i art. 217 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa /j.t. z 2005 r. Dz. U. Nr 8 poz. 60/, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanawia;
uznać stanowisko zawarte we wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 13.06.2007 r. za nieprawidłowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

UZASADNIENIE

W związku z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 13.06.2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego udziela pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w powyższej sprawie i informuje.
Stan faktyczny przedstawiony we wniosku:
Podatnik prowadzi działalność gospodarczą i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Koszty uzyskania przychodów podatnik ujmuje według zasady wynikającej z art 22 ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dokonuje sprzedaży wyłącznie opodatkowanej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 23.01.2007 zawarł umowę leasingu operacyjnego z <....>, a przedmiotem umowy była maszyna typu prasa hydrauliczna o wartości ofertowej 82.636,85 zł. W dniu następnym, tj. 24.01.2007 r. podatnik podpisał umowę z dostawcą, w której jako korzystający dokonał zgodnie z treścią pkt 10 rozd. II umowy leasingowej zamówienia i zapłacił dostawcy zadatek w kwocie 10.157,21 zł brutto. Dostawca w związku z otrzymaną kwotą wystawił fakturę zaliczkową nr 18/02/2007. Wynikający z tej faktury podatek naliczony podatnik odliczył od podatku należnego w miesiącu otrzymania faktury zgodnie z treścią art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. W dniu 22.03.2007 r. zamówiona prasa została dostarczona do zakładu podatnika, jednak okazało się, ze w trakcie transportu została uszkodzona. Na tę okoliczność podatnik sporządził protokół stwierdzenia szkody i w dniu 05.04.2007 r. zwrócił maszynę dostawcy. Dostawca w celu wywiązania się z terminu umowy zaoferował podatnikowi inną prasę o innym typie, która jednak ze względu na większe parametry techniczne była droższa. W związku z powyższym aneksowano umowę leasingu i podwyższono końcową wartość ofertową netto do kwoty 88.571,56 zł. Ostatecznie prasa półkowa została dostarczona do podatnika w dniu 19.04.2007 r.- w chwili podpisania protokołu odbioru maszyny został zaliczony na poczet opłat leasingowych tzn. czynsz „0”, a dostawca dokonał zaliczenia tej kwoty na poczet płatności ceny zakupu sprzętu przez leasingodawcę. W związku z powyższym dostawca w dniu 20.04.2007 (w dniu następnym po dniu dostarczenia maszyny) wystawił fakturę korygującą ”in minus” kwota zadatku, a w dniu 07.05.2007 z uwzględnieniem zmiany wartości obciążył podatnika kwotą jako czynsz zerowy, tj. zadatek netto 8.325,58 zł, czynsz zerowy wg aneksu leasingowego 8.489,61 zł dopłata wyrównawcza dokonana w dniu 07.05.2007 w kwocie 1.010,51 zł obejmująca dopłątę czynszu zerowego i opłatę manipulacyjną. W miesiącu otrzymania faktur zarówno podatnik obniżył podatek naliczony o podatek wynikający z korekty faktury (w m-cu 04/2007) i podwyższył podatek wynikający z obciążenia leasingodawcy czynszem zerowym (w m-cu 05/07). W trakcie realizacji umowy podatnik poniósł koszty ubezpieczenia maszyny w kwocie 487,00 zł oraz koszty związane z wykonaniem przyłącza prasy w kwocie 1.022,20 zł. brutto.

Pytania wnoszącego podanie:
1.Czy wynikającą z umowy leasingu operacyjnego opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną, czynsz „0” można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 22 ust. 4 w związku z ust. 6b ustawy o pdof, który obowiązuje od dnia 01.01.2007 r., czy tez rozliczyć w czasie?
2.Czy depozyt gwarancyjny (wartość końcowa przedmiotu leasingu) po którym korzystający, po upływie podstawowego okresu umowy, ma prawo nabyć ten przedmiot (w ramach tzw. Opcji sprzedaży)wpływa na sumę opłat, o których mowa w art 23b ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1996 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiadających co najmniej wartości początkowej środków trwałych?
3.Czy wydatki poniesione przez korzystającego, związane z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu operacyjnego i uruchomieniem maszyny (przyłącza instalacyjne) są kosztami uzyskania przychodów i czy należy je ująć w dacie ich poniesienia – wystawienia faktury? Czy też wydatki te należy traktować jako inwestycje w obcym środku trwałym?
4. Czy przysługuje korzystającemu prawo odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego za dany miesiąc rozliczeniowy wynikający z faktur Vat dokumentujących opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną, czynsz „0”, poszczególne raty leasingowe oraz koszty przyłącza maszyny?
5.Czy prawidłowo rozliczyłem transakcję wynikającą z umowy przelewu wierzytelności i mowy zawartej z dostawca w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej zadatku za maszynę?

Stanowisko wnoszącego zapytanie:
Biorąc pod uwagę postanowienia art 23a-23l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jedn. Dz. U. Z 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./ uważam, że zawarta przeze mnie umowa leasingowa z leasingodawcą spełnia wszystkie warunki aby uznać ją jako umowę leasingu operacyjnego. Stosowanie do treści art 23b powołanych przepisów:
-umowa została zawarta na czas oznaczony stanowiący 40% normatywnego okresu amortyzacji tj. 35 m-cy (stawka amortyzacyjna 14%)
-suma ustalonych w niej opłat wynosi:
a) czynsz inicjalny w kwocie netto 4 131,84
b) opłata manipulacyjna w kwocie netto 664,29 zł
c) czynsz „)” w kwocie netto 8 489,61 zł
-opłaty leasingowe wynikające z harmonogramu spłat 35 rat po 2060,98 zł
-depozyt gwarancyjny w wysokości 17.714,31 zł

Zdaniem podatnika, zawarta umowa z leasingodawcą jest umową leasingu operacyjnego i zgodnie z treścią art. 23b ust. 1 uopdof wszelkie opłaty ustalone w umowie leasingu, poniesione przez korzystającego w podstawowym okresie umowy stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego. W związku z powyższym związane z tą umowa koszty tj. czynsz inicjalny, czynsz zerowy, opłaty manipulacyjne, raty leasingowe, zdaniem podatnika, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Za dzień poniesienia kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 22 ust. 4 w związku z art. 6b opdof), podatnik uznał, że od 1.01.2007r. za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztów. Jak wcześniej podatnik wskazywał prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów a koszty ujmuje na podstawie art. 22 ust. 4 w dacie poniesienia. W związku z powyższym opłaty jakie podatnik poniósł z tytułu zawartej umowy leasingu operacyjnego, uznał, że może ująć w koszty w dacie jej faktycznego poniesienia tj. jednorazowo w dniu wystawienia faktur. Na poparcie swojego stanowiska powołał się na pismo Ministerstwa Finansów opublikowane w dodatku do „Rzeczpospolitej” „Dobra Firma” z dnia 08.02.2007 r.

Odnosząc się do pytania 3 związanego z poniesionymi wydatkami tj. na ubezpieczenie maszyny kosztami przyłącza maszyny, podatnik uważa, ze zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 powołanej wyżej ustawy koszty te są kosztami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarcza i mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów pomimo braku faktur (dotyczy wydatków ubezpieczeniowych) w momencie poniesienia wydatku – dokonania przelewu bankowego i w dacie wystawienia faktury – dotyczącej wydatków na przyłącze instalacyjne. Są to koszty związane z bieżącą działalnością gospodarczą i nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym.

W przedstawionym na wstępie pytaniu 2 dotyczącym depozytu gwarancyjnego, podatnik ma wątpliwości, czy słusznym było uwzględnienie wartości końcowej przedmiotu leasingu operacyjnego na kwotę 17.714,31 zł do sum opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1 pkt 2. Z powołanego przepisu wynika, ze sumą opłat jest suma ustalona w umowie leasingu „opłat”. W rozdziale III pkt 12 zawartej umowy leasingu operacyjnego „przez opłaty rozumie się w szczególności czynsz inicjalny, czynsze leasingowe, depozyt gwarancyjny oraz opłaty manipulacyjne, a także opłaty wyrównawcze, o których mowa w rozdziale VII, w przypadku ich naliczania”. W związku z powyższym słusznym jest uwzględnienie tej „opłaty”- depozytu gwarancyjnego- stwierdza podatnik- przy obliczaniu sum opłat ustalonych w umowie leasingu, porównywalnej do wartości początkowej przedmiotu leasingu. Z uwagi, iż odpowiedzi na pytanie 4 i 5 dotyczą wyłącznie podatku od towarów i usług pominięto ich treść.
Stanowisko organu podatkowego:

Odnosząc się do pierwszego pytania, momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną, czynsz „0”, Podatnik wskazał, że prowadzona działalność gospodarcza jest opodatkowana podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Podatnik zaprowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów i ewidencjonuje koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. z 2000r. dz. U. Nr 14 poz. 176 ze zm.) w dacie ich poniesienia przy czym pod datą ich poniesienia podatnik wskazuje za art. 22 ust. 6b w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych datę wystawienia faktury VAT.

Stosownie do art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. nr 14, poz. 176 ze zm.), opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:- suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych.

Powyższe okoliczności podatnik potwierdził w swoim wniosku o interpretację. Zatem należy uznać, że opłata wstępna, opłata manipulacyjna , czynsz „0” stanowią w działalności podatnika koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaliczenie zaś w/w wydatków następuje dla podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów z dniem wystawienia faktury, o czym stanowi art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do pytania drugiego dotyczącego wpływu depozytu gwarancyjnego na sumę opłat, należy stwierdzić, że depozyt, którego dotyczy pytanie, ma zostać wpłacony wraz z ostatnią 35 ratą czynszu, kwota depozytu wynosi 16.527,37 zł. Z przedłożonej umowy wynika, że kwota depozytu jest równa cenie netto zbycia przedmiotu leasingu. Z wniosku zaś wynika, że podatnik utożsamia depozyt z wartością końcową przedmiotu leasingu, za który będzie miał prawo nabyć ten przedmiot po zakończeniu umowy. Jednocześnie podatnik wskazał, że zawarta umowa leasingu wśród opłat wymienia depozyt gwarancyjny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 23b ust. 1 pkt 2 wskazuje, że suma ustalonych opłat w umowie leasingowej, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych. Za art. 23j ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do opłat zalicza się również cenę, za którą korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy, po zakończeniu podstawowego okresu umowy pod warunkiem, że w umowie określono tą cenę.

Jak wskazuje Podatnik w swoim wniosku cena ta została określona w umowie leasingu i jest równa kwocie depozytu. Stąd należy odróżnić depozyt od ceny mimo, że wartość obydwu jest równa. Dlatego też do sumy opłat zalicza się cenę określoną w umowie leasingu w wysokości netto 16.527,37 zł, zaś kwoty depozytu nie należy traktować jako opłaty, pomimo wymieniania jej w umowie leasingu wśród opłat wnoszonych przez korzystającego. Potwierdza to rozdział X pkt 51 w/w umowy leasingu - „depozyt gwarancyjny <...> jest przeznaczony na pokrycie ewentualnych kosztów i strat... Po zakończeniu umowy niewykorzystana część depozytu zostanie niezwłocznie zwrócona leasingobiorcy”. Zapis powyższy wskazuje, iż depozyt należy utożsamiać z kaucją. Kaucja zaś zgodnie z art. 23j ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest zaliczana do sumy opłat.

Odnosząc się do zagadnień poruszonych w trzecim pytaniu należy stwierdzić, że zawarta przez podatnika umowa nakłada na niego jako leasingobiorcę obowiązek ponoszenia kosztów związanych z eksploatacją oraz zachowaniem przedmiotu leasingu w należytym stanie (pkt 11 w/w umowy leasingu) oraz pełnego ubezpieczenia sprzętu (pkt 22 umowy leasingu). Zatem koszt ubezpieczenia przedmiotu leasingu będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art 22. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnośnie zaś wykonania przyłącza, należy zgodzić się z podatnikiem, że nie jest to inwestycja w obcy środek trwały jakim jest przedmiot leasingu. Podatnik nie dokonał zmian w przedmiocie leasingu, w tym nie dokonał jego rozbudowy. Nie ulega wątpliwości, że wykonanie przyłącza nie jest budową nowej instalacji w budynku gdzie umieszczono prasę lecz wykonaniem modernizacji istniejącej instalacji, na co wskazują zakupione towary. Towary te wymieniono w fakturze VAT razem z usługą „wykonanie przyłącza prasy”. Jednak zgodnie z art. 22g ust. 17 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeśli modernizacja w roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania to takie ulepszenie będzie podlegało amortyzacji. Przedłożona przez podatnika faktura opiewa na kwotę netto 837,87 zł, podatnik nie wskazywał na inne wydatki, które należy sumować z powyższą kwotą. Zatem powyższy wydatek nie nakłada na podatnika obowiązku dokonywania amortyzacji, a tym samym może zostać zaliczony do koszów uzyskania przychodów.

Wybrana przez podatnika metoda księgowania kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 4 w zw. z ust. 6 i 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zaliczenie wydatków na ubezpieczenie przedmiotu leasingu oraz wykonanie przyłącza w dacie wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę zaksięgowania. Nie będzie to zatem data faktycznej zapłaty za polisę – zapłata przelewem lecz data wystawienia polisy ubezpieczeniowej.

Zatem stanowisko podatnika w zakresie odpowiedzi na drugi i częściowo na trzecie pytanie zdaniem organu podatkowego jest błędne stąd uznano stanowisko podatnika za nieprawidłowe.

Powyższa interpretacja podatkowa dotyczy przedstawionego przez wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego i jest zgodna ze stanem prawnym obowiązującym w dacie wydania powyższej interpretacji.

Pouczenie:
Interpretacja podatkowa nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Jeżeli jednak podatnik, płatnik lub inkasent zastosowali się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej ich zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu.Powyższa interpretacja, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji.