P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Strony z dnia 23.04.2007r. (data wpływu do tut. Urzędu 25.05.2007r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj. czy w związku z zawartymi umowami pożyczek, Spółka winna rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie #8722; biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia:

uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że Spółka zaciągnęła dwie pożyczki od portugalskiego podmiotu, który był jej 100% udziałowcem (dalej jako „Pożyczkodawca"). Podstawą do zaciągnięcia wspomnianych pożyczek były dwie umowy:(a) umowa pożyczki z 2 maja 2003 r. (dalej jako „Umowa 2003")w przypadku tej umowy pożyczkodawca zobowiązał się pożyczyć Spółce kwotę 240 tys. USD, która to kwota, zgodnie z zapisami umowy miała być przekazana Spółce do 9 maja 2003r. Oprocentowanie przedmiotowej pożyczki zostało określone na 6% w stosunku rocznym. Termin spłaty pożyczki wynosił 1 rok.

Spłaty pożyczki miały być wg umowy dokonywane w miesięcznych ratach, które miały obejmować także spłatę odsetek - pierwsza rata została określona na lipiec 2004 r. W dniu 23 czerwca 2003 r. strony Umowy 2003 podpisały do niej aneks nr 1, który generalnie zmieniał kwotę pożyczki, wysokość miesięcznych rat oraz kwotę odsetek (zmiana kwoty odsetek wynikała ze zmiany kwoty pożyczki). Oprocentowanie pożyczki pozostało bez zmian.Aneksem nr 2 z dnia 7 października 2005 r. dokonano przewalutowania przedmiotowej pożyczki na EUR wg średniego kursu NBP z dnia 7 października 2005 r. Wartość pożyczki po przewalutowaniu wynosiła ok. 217 tyś. EUR. Ponadto, zmieniono wysokość rat miesięcznych oraz ustalono, że początek spłaty przypadnie na listopad 2009r., natomiast spłata odsetek nastąpi po spłacie kwoty pożyczki.

Cała kwota pożyczki (tj. ok. 217 tys. EUR) wraz z odsetkami stanowiącymi 6% tej kwoty (tj. ok. 13 tyś. EUR) została spłacona na mocy Umowy potrącenia z dnia 11 grudnia 2006 r. zawartej pomiędzy Pożyczkodawcą a Spółką. Do momentu zawarcia Umowy potrącenia, Spółka nie płaciła odsetek z tytułu powyższej pożyczki.Podsumowując, Spółka była finansowana powyższą pożyczką przez ok. 3.5 roku i zapłaciła z tego tytułu całkowite wynagrodzenie w wysokości 6% kwoty pożyczki.(b) umowa pożyczki z 31 października 2001 r. (dalej jako „Umowa 2001")Na podstawie w/w umowy pożyczkodawca zobowiązał się pożyczyć Spółce kwotę 750 tys. USD, która to kwota została przekazana Spółce w siedmiu transzach dokonanych pomiędzy grudniem 2001r. a styczniem 2003r. Zgodnie z Umową 2001 wynagrodzenie Pożyczkodawcy zostało określone na poziomie 6% w stosunku rocznym. Pierwotnie strony Umowy 2001 ustaliły, że termin spłaty pożyczki wynosił 2 lata. Spłaty pożyczki miały być wg umowy dokonywane w miesięcznych ratach, które miały obejmować także spłatę odsetek - pierwsza rata została określona na lipiec 2002r.W dniu 22 lipca 2002 r. strony Umowy 2001 podpisały do niej aneks nr 1, w którym zwiększono miesięczną ratę pożyczki i ustalono nowy termin spłaty pierwszej raty pożyczki na kwiecień 2003r. Pozostałe postanowienia umowy nie zostały zmienione tym aneksem.W dniu 6 grudnia 2002 r. strony Umowy 2001 podpisały do niej aneks nr 2, w którym:- zwiększono kwotę pożyczki do 1 200 tyś. USD. Spółka otrzymała kwotę pożyczki do końca 2002 r.;- ustalono nowy termin spłaty pożyczki na 30 miesięcy oraz zmieniono wysokość miesięcznych rat oraz termin początku ich spłaty (od kwietnia 2003 r.);- zmieniono zasady uwzględnienia odsetek w racie miesięcznej (jednak nie zmieniono faktu, iż powinny być one w niej zawarte) oraz zaktualizowano wartość odsetek w związku późniejszą ich spłatą.Dnia 23 kwietnia 2003 r. podpisano aneks nr 3, w którym:- ustalono nowy termin spłaty pożyczki na 36 miesięcy i nowy termin rozpoczęcia spłat na październik 2003 r.,- zmieniono kwoty płatności rat miesięcznych oraz zasady uwzględnienia odsetek w racie miesięcznej (jednak nie zmieniono faktu, iż powinny być one w niej zawarte).W 2004 r. dokonano spłaty części odsetek w kwocie 10,8 tys. USD.W dniu 28 października 2005 r. Spółka i Pożyczkodawca podpisały aneks nr 4, w którym:- potwierdzono spłaconą kwotę pożyczki oraz kwotę odsetek spłaconą na ten dzień przez Spółkę (kwota spłaconej pożyczki: 330 tyś. USD, kwota odsetek: 10,8 tys. USD została zapłacona w 2004 r.);- określono też kwotę pożyczki pozostałą do spłaty po przewalutowaniu jej na EUR (wg średniego kursu NBP z dnia podpisania aneksu) na ok. 716 tys .EUR;- ustalono termin spłaty pozostałej kwoty pożyczki na 4 lata w 48 comiesięcznych ratach w nowej wysokości, które będą płatne począwszy od 30 listopada 2005r. ustalono, że wypłata odsetek nastąpi z dołu po spłacie pożyczki w 12 miesięcznych ratach.W dniu 2 października 2006r. strony Umowy 2001 podpisały do niej kolejny aneks nr 5, w którym:- określono jaką kwotę pożyczki Spółka spłaciła do 30 września 2006r. i jaka kwota pozostaje do spłaty (tj. 521 982 EUR);- ustalono termin spłaty pozostałej kwoty pożyczki na 35 miesięcy w 35 comiesięcznych ratach płatnych począwszy od 30 października 2006r.Ostatecznie, na mocy aneksu nr 6, w marcu 2007 r. cała kwota pożyczki została spłacona wraz z odsetkami w wysokości 6% za każdy rok, w którym Spółka korzystała z finansowania przez Pożyczkodawcę.Podsumowując, Spółka była finansowana powyższa pożyczka przez ponad 5 lat i zapłaciła z tego tytułu całkowite wynagrodzenie w wysokości 6% kwoty pożyczki za każdy rok. Wynagrodzenie to zostało zapłacone Pożyczkodawcy w momencie spłaty całości przedmiotowej pożyczki oraz w roku 2004.2. Stanowisko SpółkiW świetle powyższego stanu faktycznego, Spółka stoi na stanowisku, że na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PDOP:- w związku z Umową 2003 po stronie Spółki powstanie przychód w naturze w kwocie wartości wynagrodzenia za okres 2,5 roku (okres od maja 2003 r. do końca 2005 r., gdyż za 2006 r. dokonano zapłaty odsetek), w którym Spółka bezpłatnie korzystała z finansowania przez Pożyczkobiorcę. Wskazany przychód byłby obliczony w oparciu o stawkę wskazaną w Umowie 2003 tj. 6% kwoty pożyczki rocznie;- w związku z Umową 2001 po stronie Spółki nie powstanie tzw. przychód w naturze.3. Uzasadnienie stanowiska SpółkiZgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PDOP, przychodem jest, w szczególności, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie świadczeń.Z powyższego można wysnuć wniosek, iż nieodpłatne, lub częściowo odpłatne korzystanie z cudzego kapitału - np. poprzez zaciągnięcie pożyczki - prowadzi do powstania tzw. przychodu w naturze podlegającego opodatkowaniu PDOP po stronie uzyskującego korzyść, czyli pożyczkobiorcy.W odniesieniu do Umowy 2001 Spółka dokonała spłaty całości pożyczki. Również odsetki wynikające z Umowy 2001 zostały zapłacone w całości tzn. zapłacono 6% kwoty pożyczki za każdy rok korzystania ze środków pieniężnych pożyczonych przez Pożyczkodawcę.Sam fakt, iż zapłata odsetek została dokonana efektywnie po ponad 5 latach od momentu jej zaciągnięcia oraz, że pierwotne brzmienie Umowy 2001 przewidywało, iż odsetki będą płatne co miesiąc nie powinien, w opinii Spółki, mieć wpływu na oszacowanie przychodu wynikającego z otrzymania nieodpłatnego, czy też częściowo nieodpłatnego świadczenia. Powyższe wynika z tego, iż sposób zapłaty odsetek zmieniono odpowiednimi aneksami do Umowy 2001, a całość odsetek wynikająca z Umowy 2001 została przez Spółkę zapłacona.Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 22 listopada 2005 o sygn. akt l SA/Gd 884/03, zgodnie z którym: „(...) uznać należy, że brak jest podstaw do przyjęcia, że skarżąca spółka na skutek zawartych w 2000 r. przedmiotowych umów pożyczek otrzymała świadczenia te nieodpłatnie. Nie ulega bowiem wątpliwości, że każda z tych umów przewidywała stosowną opłatę za korzystanie z pożyczonego skarżącej spółce kapitału w postaci oprocentowania. Wprawdzie w 2000r. z tego tytułu spółka nie poniosła kosztów, to nie ma żadnych podstaw, by przyjąć, że uzyskała sporne świadczenia nieodpłatnie. Oprocentowanie pożyczek przewidywały bowiem umowy między pożyczkobiorcą i pożyczkodawcą, jak też okoliczność tę potwierdzały ujawnione na rozprawie przez stronę skarżącą dokumenty." oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 października 2004 r. o sygn. akt. III SA 3060/02, według którego „Opóźnienie w terminowej spłacie pożyczki przez zobowiązanego nie przekreśla jej odpłatnego charakteru. Dopiero rezygnacja z należnych na podstawie umowy odsetek od udzielonej pożyczki może stanowić o jej udzieleniu bez oprocentowania i pozwalała na zaliczenie ich do kategorii nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez pożyczkobiorcę".

Dodatkowo, Spółka zwraca uwagę, iż zgodnie z:wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 maja 2003 r. o sygn. akt. I SA/Wr 1046/01 „Nieodpłatnym świadczeniem, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie jest bowiem takie zdarzenie, którego następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, tj. takim, w którym korzyść majątkową ma otrzymać tylko jedna strona."wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 czerwca 2005 r. o sygn. akt. FSK 1866/04 „Umorzenie odsetek od pożyczki oznacza, że w istocie rzeczy podatnik uzyskał świadczenie polegające na czasowej możliwości korzystania z kapitału bezpłatnie (nieodpłatnie), a to oznacza zaistnienie zdarzenia powodującego powstanie po jego stronie przychodu".W przypadku Umowy 2001 Spółka nie osiągnęła żadnej nieodpłatnej korzyści od Pożyczkodawcy, gdyż całość odsetek została zapłacona. Nie dokonano też umorzenia odsetek. W związku z tym nie zachodzą przesłanki uznania, iż z tytułu Umowy 2001 po stronie Spółki powstało jakiekolwiek nieodpłatne/częściowo nieodpłatne świadczenie.W odniesieniu do Umowy 2003 Spółka dokonała zapłaty odsetek za jeden z ponad trzech lat korzystania ze środków finansowych Pożyczkodawcy. Zdaniem Spółki, wysokość przychodu w naturze za okres korzystania ze środków pieniężnych udostępnionych przez Pożyczkodawcę powinna być wyliczona w oparciu o postanowienia Umowy 2003 (analogiczne w tym względzie do Umowy 2001), zgodnie z którymi wynosi ono rocznie 6% kwoty pożyczki.W kontekście całokształtu powyższej argumentacji, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego powyżej stanowiska, a tym samym potwierdzenie, że w świetle powyższego stanu faktycznego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PDOP:w związku z Umową 2003 po stronie Spółki powstanie przychód w naturze w kwocie wartości wynagrodzenia za 2,5 roku (okres od maja 2003 r. do końca 2005 r., gdyż za 2006 r. dokonano zapłaty odsetek), w którym Spółka bezpłatnie korzystała z finansowania przez Pożyczkodawcę. Wskazany przychód byłby obliczony w oparciu o stawkę wskazaną w Umowie 2003 tj. 6% kwoty pożyczki rocznie,w związku z Umową 2001 po stronie Spółki nie powstanie tzw. przychód w naturze.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Strony, Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego stwierdza, co następuje:

Problematyka pożyczki została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 KC, przez umowę pożyczki udzielający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i w tej samej ilości. Ustawa nie określa takiej umowy, jako co do zasady nieodpłatnej, albowiem o takim jej charakterze decyduje wola strony o czym mowa w art. 353 Kc. Umowa pożyczki w obrocie gospodarczym jest umową odpłatną. W orzecznictwie Sądów Administracyjnych akceptowany jest pogląd, że nieoprocentowana pożyczka stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), (wyrok NSA z dnia 25 sierpnia 2000r., sygn. akt III SA 1517/99, wyrok NSA z dnia 9 lutego 2001r., sygn. akt III SA 2610/99, wyrok SN z dnia 6 czerwca 2002r. III RN 86/01). Przepis ten stanowi, że przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń(...).

Z treści przywołanych wyroków wynika, że korzyść z pobrania nieoprocentowanej pożyczki osiąga się w chwili otrzymania świadczenia, a więc w czasie dysponowania przedmiotem świadczenia. Pożyczka jest więc umową dwustronnie zobowiązującą, skoro zobowiązuje obie strony, przy czym wykonanie świadczenia przez dającego pożyczkę polega na przeniesieniu na własność biorącego przedmiotu pożyczki. W związku z powyższym udzielenie pożyczki pieniężnej nieodpłatnie będzie więc świadczeniem nieodpłatnym w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, sprowadzającym się do korzystania z cudzego kapitału bez konieczności ponoszenia ze swej strony jakichkolwiek ciężarów.Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w odniesieniu do otrzymanej pożyczki na podstawie „Umowy 2003” Spółka uzyskała świadczenie polegające na czasowej możliwości korzystania z cudzego kapitału nieodpłatnie poprzez brak spłaty odsetek w okresie od maja 2003r. do końca 2005r., co zaś oznacza że wystąpiło u niej nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy o pdop wartość uzyskanego przychodu w postaci nieodpłatnych świadczeń ustala się:
1) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,
4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z uwagi na fakt, iż w umowie pożyczki z 2003r. oprocentowanie określono w wysokości 6% w stosunku rocznym oraz fakt, że w umowie pożyczki zawartej w 2002r. ustalono oprocentowanie na tym samym poziomie, w ocenie Naczelnika tut. Urzędu Spółka będzie mogła ustalić przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia za okres w którym bezpłatnie korzystała z tej pożyczki w oparciu o w/w stawkę oprocentowania. Jednakże Naczelnik tut. Urzędu zauważa, iż ze względu na fakt, że pożyczkodawcą był podmiot, który jest 100% udziałowcem Spółki, przy ustalaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia Spółka winna również mieć na uwadze przepisy art.11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące podmiotów powiązanych. Odnośnie natomiast pożyczki otrzymanej na podstawie „Umowy 2001” z uwagi na fakt, iż Spółka dokonała spłaty całości kwoty pożyczki wraz przysługującym pożyczkodawcy oprocentowaniem, organ podatkowy stoi na stanowisku, iż nie wystąpi w tej sytuacji nieodpłatne świadczenie o którym mowa w w/w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop.

Reasumując, odnośnie udzielonej Spółce pożyczki, na podstawie umowy z 2003r., Spółka winna rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, ustalony w oparciu o stawkę oprocentowania określoną w w/w umowie pożyczki, zaś w odniesieniu do „Umowy 2001” nieodpłatne świadczenie po stronie Spółki nie wystąpi. Tym samym, w opinii Naczelnika tut. Urzędu stanowisko Spółki przedstawione we wniosku należy uznać za prawidłowe. Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie.Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.