POSTANOWIENIE
=======================
Działając na podstawie art. 216 § 1 w związku z art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005r. Dz. U. Nr 8 poz. 60 ze zm.) oraz art. 4 ust.1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy- Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Z 2006r. nr 217, poz. 1590), Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu po rozpatrzeniu wniosku z dnia 30 czerwca 2007r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie rejestracji, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz zasad rozliczeń w podatku od towarów i usług - stwierdza, iż stanowisko Podatnika jest nieprawidłowe.

U z a s a d n i e n i e
=======================
W świetle art. 4 ust.1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy- Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006r. nr 217, poz. 1590), wnioski o wydanie pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach wniesione przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy podlegają rozpatrzeniu na podstawie przepisów ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W świetle art. 14a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z § 4 udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w §1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

Pismem z dnia 30 czerwca 2007r., który wpłynął do tut. Urzędu 02 lipca 2007r. uzupełnionym pismem z dnia 07.09.2007r. Spółka zwróciła się do tut. organu podatkowego z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w Jej indywidualnej sprawie, w której na dzień złożenia wniosku nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny:Spółka chcąc rozpocząć działalność na terenie Niemiec uzyskała wpis w rejestrze w niemieckim Urzędzie Miasta i otrzymała numer wpisu prowadzącego działalność. W sierpniu 2006r. zawarła kontrakt z firmą niemiecką na wykonanie prac budowlanych. Pierwsza faktura za prace budowlane, w ramach zawartego kontraktu, wystawiona została w dniu 19.08.2006r., a następnie we wrześniu i następnych miesiącach. W dniu 17.08.2006r. Spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym deklaracje za okres od 01.05.2004r. do 30.06.2006r., w dniu 25.08.2006r. - deklarację za lipiec 2006, a w dniu 25.09.2006r. deklarację za sierpień 2006r. Nie złożono deklaracji za wrzesień 2006r. We wrześniu 2006r. okazało się, że Spółka została wykreślona jak czynny podatnik VAT w 2005r. z mocą wsteczną od 01.05.2004r.W dniu 09.10.2006r. Spółka ponownie wystąpiła do Urzędu Skarbowego o rejestrację jako czynnego podatnika VAT i VAT UE. Decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 12.10.2006r. otrzymała wpis rejestracyjny z tym samym numerem NIP-u.W związku z powyższym Spółka pyta w jakim miesiącu powinna ująć i rozliczyć wystawione faktury dokumentujące sprzedaż poza granicami kraju za miesiąc sierpień i wrzesień 2006r. oraz zakupy związane z tą sprzedażą.

Spółka uważa, że prawidłowe będzie rozliczenie przy przyjęciu następujących zasad:1.faktura sprzedaży za sierpień 2006r., z uwagi na wykreślenie podatnika, jako czynnego podatnika VAT, nie powinna być ujęta w rozliczeniu listopada 2006r. (wartość sprzedaży objęta tą fakturą nie przekracza kwoty, o której mowa w art. 110 ustawy VAT);2.faktury sprzedaży i zakupu za wrzesień 2006r. winne być ujęte w sporządzonej deklaracji VAT za wrzesień 2006r., ponieważ na dzień rozliczenia podatku za wrzesień 2006r. Podatnik ponownie był czynnym podatnikiem VAT;3.rozliczenie podatnika winno nastąpić zgodnie z przypisanym do tego miesiąca obrotem i dokonanymi zakupami.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego, oraz obowiązującego stanu prawnego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu wyjaśnia co następuje. Zarejestrowani podatnicy VAT, tak czynni jak i zwolnieni, dokumentują fakt dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi poza terytorium RP poprzez wystawienie faktury VAT, o czym stanowi art. 106 ust. 2 ustawy o VAT. Ale tylko wtedy gdy dla wykonywanych czynności nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej (w przypadku gdy miejscem wykonania czynności miałoby być terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego) lub podatku o podobnym charakterze (w przypadku gdy miejscem wykonania czynności miałoby być terytorium państwa innego niż państwo członkowskie UE). Czyli np. jeżeli polski podatnik wykona usługę, której miejsce świadczenia przypadać będzie w Niemczech i jednocześnie nie będzie zarejestrowany jako podatnik VAT w Niemczech, to fakt wykonania owej usługi udokumentuje poprzez wystawienie faktury VAT według polskich przepisów, a opodatkowuje ją podatnik niemiecki na zasadzie samoodliczenia podatku jako import usług. W przypadku jednak gdyby polski podatnik był zarejestrowany dla potrzeb niemieckiego VAT, to fakt wykonania owej usługi udokumentuje zgodnie z niemieckim, a nie polskim prawem. (np. jeżeli usługobiorcą jest podmiot niebędący podatnikiem zobligowanym do rozliczenia tego podatku np. osoba fizyczna. Wówczas podatnik polski musi dopełnić formalności rozliczenia tego podatku w Niemczech.) W stosunku do faktur dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług poza terytorium RP obowiązują generalnie te same zasady, co w stosunku do faktur dokumentujących sprzedaż krajową wynikające z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 95, poz. 798 ze zm.). Są i pewne różnice. Mianowicie faktury takie nie zawierają stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem, co wynika z faktu, iż dokumentują czynności niepodlegające opodatkowaniu.( § 27 pkt. 1 i 2 ww. rozporządzenia). Wartość transakcji wykonanych poza terytorium kraju wykazuje się w poz. 21 deklaracji VAT-7. Jednakże zgodnie z objaśnieniami do deklaracji, w pozycji tej wykazuje się tylko dostawę towarów i świadczenie usług poza terytorium RP, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy o VAT. Oznacza to, że w deklaracji nie należy wykazywać transakcji, które nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego np. świadczenia usług, niebędąc zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju nie podlega opodatkowaniu polskim podatkiem VAT. Jednakże istnieje obowiązek dokumentowania tych czynności oraz wykazywania ich w deklaracjach VAT zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54., poz.535 ze zm.) obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi. Stosownie do § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10 i ust. 13 pkt 1-5 i 7-11 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego, jednak nie wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

W myśl art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości- miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28. Przepis ten zapewnia wprost realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT jaką jest zasada opodatkowania w miejscu faktycznej konsumpcji usługi.

W związku z powyższym faktury wystawione w miesiącu sierpniu oraz wrześniu 2006r. dokumentujące świadczenie usług poza terytorium kraju nie powinny być ujęte i wykazane w deklaracji VAT – 7 zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego, gdyż nie uprawniają one do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi transakcjami. (Podatnik nie był zarejestrowany w tut. organie podatkowym.)

Odnośnie podatku naliczonego wyjaśnia się, iż w myśl art. 88 ust. 1 ww. ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, których nabycie - pkt.5 lit. a) zostało udokumentowane fakturami otrzymanymi przed dniem utraty zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 lub 9 albo przed dniem rezygnacji z tego zwolnienia, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 113 ust. 5 i 7. Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy podatku VAT (podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności), przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej działaniu ustawy, zobowiązani są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R. Zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT zostaje potwierdzone przez naczelnika urzędu skarbowego na druku VAT-5. W myśl tego przepisu Naczelnik Urzędu Skarbowego rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego" (czyli tego, który zobowiązany jest do rozliczania podatku VAT) lub jako "podatnika VAT zwolnionego" (czyli tego, który korzysta ze zwolnienia podmiotowego lub przedmiotowego). Zatem dopiero potwierdzenie rejestracji dokonane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego sprawia, że dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Rejestracja następuje w momencie złożenia tego zgłoszenia w urzędzie skarbowym. Jeśli zgłoszenie VAT-R sporządzone i złożone jest prawidłowo, to Naczelnik Urzędu Skarbowego potwierdza jedynie na druku VAT-5 fakt dokonania rejestracji. Zgodnie z powyższym podmiot staje się podatnikiem VAT w momencie złożenia zgłoszenia VAT-R i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów. Zatem za dzień rejestracji działalności gospodarczej w podatku od towarów i usług uznaje się dzień złożenia przez Spółkę druku zgłoszenia rejestracyjnego (VAT-R) tj. 09.10.2006r. Dla potrzeb odliczania podatku naliczonego transakcje wykonane poza terytorium kraju, które nie podlegają opodatkowaniu polskim podatkiem VAT zostały niejako zrównane z czynnościami opodatkowanymi. Art. 86 ust. 8 ustawy o VAT wprost nakazuje traktować je tak jakby zostały wykonane na jego terytorium. Czyli w deklaracji należy wykazać czynność wykonaną poza terytorium kraju w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstałby obowiązek podatkowy dla tej czynności, gdyby została wykonana na terytorium kraju. Z kolei fakturę dokumentującą tę czynność należy wystawić w terminie, jaki obowiązywałby, gdyby dana czynność została wykonana na terytorium kraju. Mając na uwadze powyższe, na podstawie wyżej powołanego przepisu art.88 ust. 1 ustawy o VAT, Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane w miesiącu sierpniu i wrześniu 2006r. czyli przed dniem ponownej rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

W świetle powyższego stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie zakresie rejestracji, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz zasad rozliczeń w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Jednocześnie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu informuje, iż przedmiotowa informacja o zakresie stosowania prawa podatkowego ma zastosowanie wyłącznie w przedstawionym stanie faktycznym i w stanie prawnym obowiązującym na dzień zaistnienia omawianego zdarzenia.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu informuje również, iż interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 236 § 1 i art. 236 § 2 pkt 1 oraz art. 239 w związku z art. 223 § 1 powołanej ustawy Ordynacja podatkowa, na niniejsze postanowienie służy zażalenie, które wnosi się do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu, za pośrednictwem tut. organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia otrzymania niniejszego postanowienia.