P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Strony, z dnia 27.06.2007r. (wpływ do tut. Urzędu 29.06.2006r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj.: czy obliczenia wysokości różnic kursowych (dodatnich i ujemnych) od kosztówuzyskania przychodów wyrażonych w walutach obcych dokonywać należy na podstawie średniego kursu waluty ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu oraz faktycznie zastosowanego kursu waluty z dnia zapłaty kosztu, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie #8722; biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia:

uznać stanowisko Strony za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że kontrahentami Spółki w znacznej części są podmioty zagraniczne, w związku z czym rozliczenie transakcji obejmujących zakup towarów i usług następuje w walutach obcych. Zgodnie z obowiązującymi przepisami - zdanie drugie art. 15 ust. l updop, Spółka zobowiązana jest do przeliczenia kwot ponoszonych kosztów wyrażonych w walutach obcych na złote polskie, jak również obliczania i rozpoznania w rachunku podatkowym różnic kursowych związanych z tymi kosztami (art. 15a updop). W ocenie Spółki, dla ustalenia występowania, rodzaju (dodatnia czy ujemna) oraz wysokości różnicy kursowej związanej z kosztem uzyskania przychodów wyrażonym w walucie obcej, zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 oraz ust. 6 i 7 ustawy o pdop, porównać należy wartość kosztu po przeliczeniu na złote polskie według średniego kursu ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (ujęcia kosztu w księgach rachunkowych zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o pdop) oraz wartość kosztu w dniu zapłaty , przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Strony, Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego stwierdza, co następuje:

Począwszy od 01.01.2007r. bez względu na to, w jaki sposób powstają różnice kursowe, stanowią one albo przychód albo koszt podatkowy. Dodatnie różnice kursowe stanowią przychód, a ujemne różnice stanowią koszt. Z zapisu ustawowego wynika, że przychodów i kosztów nie powiększa się o każdą zrealizowaną różnicę kursową oddzielnie, ale że ustala się ich wartość globalną poprzez odjęcie sumy ujemnych różnic kursowych od sumy dodatnich różnic kursowych. Dopiero w ten sposób uzyskaną wartość dodaje się do przychodów, jeśli jest dodatnią, albo do kosztów, jeśli jest ujemna.

Stosownie więc do art. 15a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Zgodnie z art. 15a ust. 2 tejże ustawy dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
1.przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni..

Sposób powstawania ujemnych różnic kursowych określa natomiast art. 15a ust. 3 cytowanej ustawy, który stanowi, iż ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:1.przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,2.poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,3.otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,4.kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,5.kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.Według art. 15 ust.6 wyżej cyt. ustawy przez średni kurs ogłoszony przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Z powyższego wynika zatem, że dla celów podatkowych z tytułu poniesionego kosztu w walucie obcej różnica kursowa powstaje pomiędzy wartością tego kosztu przeliczoną wg średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień poniesienia kosztu a jego wartością przeliczoną wg kursu faktycznie zastosowanego z dnia zapłaty. W myśl art. 15a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.Co do zasady, do obliczania różnic kursowych dla celów podatkowych stosuje się faktycznie użyty przez podatnika dla przeliczenia kwoty waluty na złotówki kurs.Istnieją sytuacje, kiedy stosuje się średni kurs ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień, na który dokonujemy przeliczenia waluty:1.uzyskanie przychodu należnego, jeśli dzień jego uzyskania poprzedza dzień otrzymania płatności z tego tytułu;2.poniesienie kosztu, jeśli dzień zarachowania kosztu na podstawie otrzymanej faktury/ rachunku albo innego dowodu (art. 15a ust. 7) poprzedza dzień uregulowania zobowiązania bez względu na formę (np. w formie poniesienie wydatku z tego tytułu);3.w każdej innej sytuacji, jeżeli nie jest mozliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu (art. 15a ust. 4).Ustawa o pdop w obecnym brzmieniu zostawia podatnikowi szerszy zakres swobody przy obliczaniu podatkowych różnic kursowych. Wynika to z faktu posłużenia się przez ustawodawcę pojęciem „kursu faktycznie zastosowanego”. Poprzez wprowadzenie tegoż pojęcia, Spółka uzyskała możliwość zastosowania kursu wynegocjowanego z bankiem. Jednakże przepis art. 15a ust. 5 ustawy o pdop zawiera zastrzeżenie ograniczające swobodę ustalania kursu waluty przy obliczaniu różnic kursowych. Stosownie do treści tegoż przepisu, jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5 % wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs, opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.
Jeżeli chodzi o przypadek, w którym nie jest możliwe obliczenie kursu faktycznie zastosowanego w danym dniu, Spółka powinna postępować według wskazań cytowanego wyżej art. 15a ust. 4 ustawy, a mianowicie zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.Należy jednak w tym miejscu zwrócić uwagę, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 15 ust. 4e zawiera definicję „dnia poniesienia kosztu”, zgodnie z którą za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Jednakże, przepis ten stanowi o podatkowym potrąceniu kosztów, tj. o dacie powstania kosztu uzyskania przychodu, a nie o dacie rozliczenia różnic kursowych z tytułu poniesionego kosztu. W przepisie tym koszt uważa się za poniesiony, jeżeli został zaewidencjonowany w księgach rachunkowych. Natomiast w art. 15a ust. 7 ustawy decydujące znaczenie ma nie ewidencja księgowa lecz dokument zewnętrzny, z którego koszt ten wynika. Z tych też względów nie można oprzeć się na definicji znajdującej się w art. 15 ust. 4e ustawy i utożsamiać poniesienia kosztu dla celów ustalenia różnic kursowych z jego zaksięgowaniem. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wskazany przez Podatnika przepis art. 15 ust. 4e ustawy, gdyż przywołany powyżej art. 15a ust. 7 jest w stosunku do niego przepisem szczególnym odnoszącym się tylko i wyłącznie do kosztów poniesionych w walutach obcych. Tym samym, w ocenie Naczelnika tutejszego Urzędu, przedstawione we wniosku stanowisko Strony należy uznać za nieprawidłowe.Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie.Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego