W dniu 13.06.2007 r. do tut. organu podatkowego wpłynął wniosek Pana xxx w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Z jego treści wynika następujący stan faktyczny.

Podatnik jest wspólnikiem spółki z ograniczona odpowiedzialnością, która ma zostać przekształcona w spółkę komandytową. Spółka z o.o. w latach ubiegłych realizowała zyski, które po ich opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (zyski netto) w poszczególnych latach były przeznaczane do podziału między wspólników, a w niektórych nie podlegały podziałowi, lecz były przekazywane na kapitał rezerwowy spółki.

Przedmiotem wniosku jest pytanie czy w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową powstanie u wspólnika przekształcanej spółki z o.o. przychód (dochód) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Zdaniem Podatnika, przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową nie powoduje powstania po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującego, tut. organ podatkowy stwierdza co następuje:

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy działu III tytułu IV ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 z późn.zm.). Stosownie do art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Stosownie do regulacji art. 552 Kodeksu spółek handlowych spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (jest to dzień przekształcenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia przez sąd rejestrowy z urzędu spółki przekształcanej. Ponadto, przepis art. 553 Kodeksu spółek handlowych regulujący tzw. sukcesję generalną stanowi, iż spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Oznacza to, że w wyniku dokonanego przekształcenia następuje kontynuacja bytu prawnego podmiotu przekształcanego, a wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Konsekwencją powyższego unormowania jest to, że majątek przekształcanej spółki z o.o. zaliczany jest na poczet wkładów do spółki powstałej w wyniku przekształcenia.

Skutki podatkowe przekształcenia spółek reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn.zm.). W myśl art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, jakie mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonująw spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę komandytową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że niepodzielone między wspólników spółki z o.o. zyski z lat ubiegłych, zgromadzone na kapitałach zapasowym i rezerwowym tej spółki przejdą po przekształceniu na kapitał własny spółki komandytowej i nie zostaną przekazane wspólnikom. Powstała zatem u Wnioskującego wątpliwość, czy z dniem przekształcenia zyski spółki z o.o., które na skutek przekształcenia jej w spółkę komandytową zostały zatrzymane w ramach kapitału zapasowego będą u wspólników przekształcanej spółki z o.o. stanowiły dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do regulacji art.17 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14 poz.176 z późn.zm.) przychodami z kapitałów pieniężnych są dywidendy i inne przychody z tytułu w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni. Ponadto, w myśl art.24 ust.5 pkt 3 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Podstawowym kryterium oceny, czy w analizowanym stanie faktycznym powstał dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest faktyczne uzyskanie dochodu. Za dochód faktycznie otrzymany należy zaś uważać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.

Sam fakt przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową nie spowoduje powstania u wspólnika dochodu (przychodu), podlegającego opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 24 ust.5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspólnicy uczestniczący w przekształceniu, nie otrzymują bowiem do swojej dyspozycji kapitału spółki z o.o., w tym kwot zysków z lat ubiegłych. Również wspólnik spółki komandytowej nie ma uprawnienia do swobodnego dysponowania majątkiem spółki. W wyniku przekształcenia wspólnicy spółki kapitałowej nie uzyskują zatem dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu. Jednak w sytuacji, gdy pozostałe w spółce kapitałowej na dzień przekształcenia nieopodatkowane środki nie zostaną wypłacone wspólnikom, lecz podwyższą wartość wkładów w spółce, powstałej w wyniku przekształcenia (osobowej) w stosunku do wartości udziałów w spółce przekształcanej (kapitałowej) to w takim przypadku, różnica tych wartości stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, powstały w dacie wykreślenia spółki przekształcanej z krajowego rejestru sądowego.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz w świetle przedstawionego stanu faktycznego zawartego we wniosku z dnia 11.06.2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań-Jeżyce stwierdza, że u Wnioskodawcy, jako u wspólnika przekształcanej spółki z o.o. w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę komandytową nie powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem zachowania niezmienionej wysokości wkładów oraz niewypłacenia zysku w postaci dywidendy.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika we wniosku z dnia 11.06.2007 r. i stanu prawnego z daty zaistnienia zdarzenia.