DECYZJA

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1, art. 207 § 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 42 ust. 1, ust. 3, ust. 11 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia Spółki z siedzibą w Warszawie, na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 23.07.2007r. nr 1472/RPP1/443-189/07/PAWA w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia:

- zmienić w/w postanowienie organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 11.05.2007r. Spółka wystąpiła w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego sprawy, Spółka, korzystając z usług firm spedycyjnych, dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Transport jest łączony z wysyłkami innych klientów firm spedycyjnych, w związku z czym Spółka nie otrzymuje od przewoźnika kopii zbiorczego listu przewozowego CMR. Dokumentami, jakie towarzyszą wysyłanym przez Spółkę towarom, są:

• faktura VAT z dokładnym wyszczególnieniem każdego rodzaju i ilości sprzedanych wyrobów;
• packing list dotyczący danej wysyłki z wyszczególnieniem rodzaju i ilości sprzedanych wyrobów;
• list spedycyjny, na którym przewoźnik umieszcza wszystkie dane wysyłającego oraz odbiorcy faktur sprzedaży, numer referencyjny listu bądź przesyłki, wagę;
• wydrukowane z internetu potwierdzenie dostarczenia towaru nabywcy – wydruk dokumentu możliwy jest po otrzymaniu od firmy spedytorskiej numeru międzynarodowego listu spedycyjnego bądź kodu dostępu do strony internetowej i numeru referencyjnego danej przesyłki; wydruk zawiera w swojej treści datę odebrania towaru przez firmę spedytorską z siedziby Spółki, datę i miejsce dostawy, nr referencyjny listu.

Spółka, otrzymuje od przewoźnika po dokonaniu przez niego dostawy do odbiorcy, fakturę VAT zawierającą w treści numer listu spedycyjnego, wagę towarów, niekiedy nazwę odbiorcy. Ponadto Spółka posiada w swojej dokumentacji dodatkowe dowody wskazujące, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, w postaci:

• korespondencji handlowej dotyczącej dokonanych dostaw;
• zamówienia dokładnie precyzującego ilość zamawianych wyrobów;
• dokumentów potwierdzających zapłatę za sprzedane towary – płatności są dokonywane na konto bankowe Spółki.

Przy tak przedstawionym stanie faktycznym Strona wniosła o potwierdzenie, że powyższe dokumenty uprawniają ją do uznania w/w dostaw za wewnątrzwspólnotowe i zastosowania stawki podatku w wysokości 0%. Zdaniem Spółki w/w dokumenty są wystarczającymi dowodami potwierdzającymi jednoznacznie dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Postanowieniem z dnia 23.07.2007r. nr 1472/RPP1/443-189/07/PAWA Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji stwierdził, iż aby zaliczyć sprzedaż jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% musi być ona dokonana na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany rzez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy oraz udokumentowana w sposób określony w art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Naczelnika Urzędu opisany we wniosku stan faktyczny nie wypełniał wszystkich w/w warunków. Spółka nie posiada bowiem listu spedycyjnego, z którego jednoznacznie wynikałoby, iż towar został dostarczony do miejsca przeznaczenia. Wydruk ze strony internetowej przewoźnika nie jest natomiast, zdaniem organu pierwszej instancji, dokumentem przewozowym lecz dodatkowym dowodem, o którym mowa w art. 42 ust. 11 w/w ustawy. W opinii Naczelnika Urzędu, brzmienie art. 42 ust. 3 w/w ustawy nakazuje by wymienione w powyższym przepisie dokumenty łącznie potwierdzały dostarczenie towarów, zaś dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 w/w ustawy można stosować dodatkowo, oprócz dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3, a nie zamiennie.

Na przedmiotowe postanowienie Strona złożyła zażalenie W ocenie Spółki zaprezentowany w zaskarżonym postanowieniu pogląd, iż „inne dokumenty”, wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o podatku VAT, można stosować dodatkowo a nie zamiennie z dokumentami, o których mowa w art. 42 ust. 3 w/w ustawy, nie znajduje uzasadnienia gdyż podważa sens istnienia dodatkowych dowodów oraz ogranicza ustawowe uprawnienia podatnika. Jak podnosi Strona, aby uzyskać zerową stawkę podatku VAT należy przedstawić dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy towarów do nabywcy, znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego. Katalog tych dokumentów został przedstawiony w art. 42 ust. 3. Ustawodawca przewidział jednak możliwość subsydiarnego przestawienia innych dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 11. Na poparcie powyższego Strona powołuje się na istniejącą w przedmiotowej materii literaturę: M. Chudzik „Komentarz do ustawy z dnia 21.04.2005r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U.05.90.756)”, Sz. Karpiński, E. Lis „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów – obowiązki dokumentacyjne”, Przegląd Podatkowy 2005, nr 1, s. 26, A. Bartosiewicz „VAT. Komentarz” A Bartosiewicz, R. Kubacki, Aneks, Zakamycze 2005, W. Maruchin „VAT. Komentarz”, Dom Wydawniczy ABC, 2005, wyd. II .

Strona w złożonym zażaleniu nie zgadza się również ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, iż wydruk ze strony internetowej nie jest dokumentem przewozowym i nie może być w związku z tym dowodem uprawniającym do uzyskania preferencyjnej stawki podatku VAT. Jak podnosi Strona w postępowaniu podatkowym nie można zawężać pojęcia dowodu tylko do dokumentów urzędowych, co sprawia że katalog dowodów w postępowaniu podatkowym należy uznać za otwarty. Spółka wskazuje ponadto, iż forma tych wydruków jest bardzo podobna do dokumentów generowanych przez internetowe systemy bankowe - cechuje je wysoka jakość i dopracowany system zabezpieczeń.

Swoje stanowisko Strona popiera również postanowieniem wydanym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 23.08.2006r. nr PP/443-66-06, w którym w okolicznościach bliźniaczo podobnych do opisanych w przedmiotowej sprawie, stanowisko pytającego uznano za poprawne. Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Opolski Urząd Skarbowy w postanowieniu z dnia 30.08.2005r. nr PP/443-76-1-GK/05. Wydanie odmiennych, wykluczających się nawzajem interpretacji w sprawach, w których okoliczności są niemal takie same stoi, zdaniem Strony, w sprzeczności ze stanowiskiem ustawodawcy, koniecznością zachowania porządku prawnego w państwie oraz potrzebą zapewnienia poczucia elementarnego bezpieczeństwa obywateli.

Po rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, co następuje:

Zaistniały w przedmiotowej sprawie spór interpretacyjny dotyczy kwestii czy wydruk ze strony internetowej przewoźnika, z usług którego korzysta Strona sprzedając towary zagranicznemu kontrahentowi, można uznać za dokument przewozowy, o którym mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług a w przypadku nie uznania go za taki dokument to czy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów przysługuje wyłącznie w sytuacji posiadania przez sprzedawcę wszystkich dokumentów wymienionych w w/w przepisie.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

1. podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2. podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W myśl art. 42 ust. 3 cytowanej ustawy dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1. dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi);
2. kopia faktury dostawy;
3. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Zgodnie z ust. 11 w/w artykułu w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3 - 5 nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1. korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2. dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3. dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku - inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4. dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie z przywoływanymi powyżej przepisami, podatnik jest uprawniony do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0%, jeżeli przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy jest w posiadaniu dowodów potwierdzających jednoznacznie wywóz towarów poza terytorium Polski, w wykonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Brak takiej dokumentacji skutkuje utratą możliwości zastosowania stawki preferencyjnej i obowiązkiem opodatkowania dostawy towarów według stawek obowiązujących przy dostawach krajowych. Istotą przywoływanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy, rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze, niż w odniesieniu do dostaw krajowych, skutki podatkowe.

Regulacje dotyczące dokumentowania wywozu towarów w wykonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów akcentują charakter dowodowy wskazanych w nich dokumentów. Wskazać należy, iż dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 pkt 1 - 2, ze względu na ich ustaloną przepisami prawa formę, potwierdzają w sposób jednoznaczny zarówno tożsamość towarów będących przedmiotem transakcji i wywozu, podmioty będące stronami wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jak również fakt dokonania wywozu towarów.

Ustawa przyjmuje w zasadzie zamknięty katalog dokumentów, które potwierdzają dokonanie wywozu towarów i jego dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego. W przepisie art. 42 ust. 3 ustawy stanowi się bowiem, że: "dowodami, o których mowa, są". Wyliczenie, które później następuje, ma charakter wyczerpujący. Nie zostało ono poprzedzone zwrotem "w szczególności", stąd nie można przyjąć, że ma ono charakter jedynie przykładowy. W zakresie udowodnienia, że miała miejsce transakcja wewnątrzwspólnotowa, ustawa przyjmuje zatem swego rodzaju legalną teorię dowodów. Dowodami dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy mogą być w zasadzie tylko dokumenty wyraźnie wskazane w przepisie. Na pewne odstępstwa w tym zakresie pozwala jednak przepis ust. 11. Jeżeli bowiem dowody wykonania dostaw wewnątrzwspólnotowych, o których mowa w art. 42 ust. 3, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Zatem jedynie ewentualne braki dokumentacji określonej w art. 42 ust. 3, mogą być uzupełnione dokumentami, o których mowa w art. 42 ust. 11. Przepis stanowi bowiem o sytuacji, w której dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dokonania dostawy. Jeśli nie potwierdzają one jednoznacznie, to tak faktycznie muszą one występować, zaś podatnik ma możliwość ich przedstawienia. Ponadto przepis ust. 3 in fine, określając odstępstwa od jego stosowania, odsyła tylko do ust. 4 i 5, a nie również do ust. 11 ("z zastrzeżeniem ust. 11"). Także wykładnia celowościowa wskazuje na słuszność tego kierunku interpretacji. Funkcją powołanych przepisów jest bowiem zabezpieczenie budżetu oraz ochrona niezakłóconej konkurencji, które to wartości byłyby naruszone poprzez wykazywanie jako wewnątrzwspólnotowych dostaw, w istocie niemających w ogóle miejsca czy też dokonanych jako krajowe.

Należy ponadto zwrócić uwagę, że dokumenty, o których mowa w ust. 3, powinny łącznie potwierdzać dostarczenie towarów - będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy - do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, pod tym sformułowaniem należy rozumieć przede wszystkim wymóg, aby wszystkie te dokumenty dotyczyły jednej i tej samej dostawy.

W kontekście rozpatrywanej sprawy ważne jest również, w opinii organu odwoławczego, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje formy dokumentów, które mają potwierdzać dostawę towarów do kontrahenta unijnego. Niewątpliwie jednak mają one mieć rangę dowodów, których treść (nie forma) potwierdzają fakt dokonania dostawy. Muszą więc w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzać okoliczność faktyczną przez nie dowodzoną. Zatem, podatnik powinien posiadać w swojej dokumentacji wiarygodne dowody potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie do innego państwa członkowskiego. Jeżeli zgromadzone przez Spółkę dokumenty spełniają powyższe wymogi, to stanowią dowód w rozumieniu przepisów art. 42 ust. 3 przywoływanej ustawy, pozwalający na zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie może zatem zgodzić się w tym miejscu ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu wyrażonym w zaskarżonym postanowieniu, iż wydruk ze strony internetowej firmy spedytorskiej potwierdzenia dostarczenia towaru do nabywcy nie można zakwalifikować do dokumentów przewozowych, o których mowa w art. 42 ust. 3 w/w ustawy. Tym bardziej, iż Strona podnosi, że dokumentem towarzyszącym wysyłanym towarom jest również list spedycyjny, na którym przewoźnik umieszcza wszystkie dane wysyłającego oraz odbiorcy faktur sprzedaży, numer referencyjny listu bądź przesyłki, wagę. W przypadku Spółki, co wskazano w wyrażonym we wniosku stanowisku wnioskodawcy w sprawie, z listu tego jednoznacznie nie wynika, iż towar został dostarczony do miejsca przeznaczenia. Niemniej jednak ustawodawca przewiduje sytuacje gdy podstawowe dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 w/ ustawy nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju i w takiej sytuacji zastosowanie znajdą inne dowody, o których mowa w art. 42 ust. 11 w/w ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę postanowiono jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna. W przypadku uznania jej za niezgodną z prawem, Stronie służy na podstawie art. 53 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) prawo do wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w terminie 30 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.