Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie handlu, opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych w formie zasad ogólnych. Na podstawie decyzji Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego z dnia 5 lutego 2007 r. Podatnik został wyłączony z ubezpieczenia społecznego rolników z powodu niespełniania warunków wskazanych w ustawie o ubezpieczeniu społecznym rolników, tj. nie podlegał ubezpieczeniu społecznemu w pełnym zakresie z mocy ustawy, nieprzerwanie co najmniej 1 rok bezpośrednio przed rozpoczęciem pozarolniczej działalności gospodarczej. Wykluczenie Podatnika z ubezpieczenia społecznego rolników spowodowało, że zostały mu odpisane składki za III i IV kwartał 2003 r. i za okres od II kwartału 2004 r. do II kwartału 2006 r. W wyniku wyłączenia Podatnika z ubezpieczenia społecznego rolników z okresem wstecznym, u opłacającego składki rolnika powstała nadpłata w wysokości 4.650,40 zł. Kwota tej nadpłaty została zwrócona opłacającemu składki rolnikowi P. U Podatnika powstał natomiast obowiązek w zakresie ubezpieczenia społecznego oraz ubezpieczenia zdrowotnego, w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych, z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, a także obowiązek opłacenia zaległych składek za okresy, w których został wykluczony z ubezpieczenia społecznego rolników. W dniu 18 maja 2007 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych poinformował Podatnika o niedopłacie na jego koncie z tytułu zaległych składek wraz z odsetkami w kwocie 12.502,05 zł (odsetki w wysokości 1.810,00 zł).

Uwzględniając powyższy stan faktyczny Podatnik stoi na stanowisku, że raty dotyczące zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenia zdrowotne, które zapłaci w poszczególnych miesiącach bieżącego roku na rachunek Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, będzie mógł odliczyć od dochodu oraz od podatku w dacie zapłaty, pomniejszając należną zaliczkę na podatek dochodowy w miesiącu dokonania tych wpłat.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kołobrzegu po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego stwierdza, że stanowisko Podatnika jest zgodne z prawem.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zwanej dalej „ustawą” - podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29 – 30c oraz art. 30e, stanowi dochód po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących. Odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniu opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. Nr 210, poz. 2135 ze zm.):

1. Opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez Podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej ze środków publicznych.
2. Pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.
3. Obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne o którą zmniejsza się podatek dochodowy – zgodnie z art. 27b ust. 2 ustawy - nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

1. obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne o którą zmniejsza się podatek dochodowy – zgodnie z art. 27b ust. 2 ustawy - nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

System ubezpieczenia społecznego rolników ma na celu zapewnienie ubezpieczenia społecznego jednoznacznie określonej grupie społecznej. Składki w ubezpieczeniu rolniczym nie zależą od obszaru gospodarstwa ani od dochodów w nim osiąganych. Zasadniczą przesłanką jest więc posiadanie gospodarstwa rolnego, nawet bardzo małego, nie zaś realna działalność rolnicza, jako podstawowe źródło utrzymania rolnika i jego rodziny oraz jako podstawowa forma finansowania tego ubezpieczenia. Ubezpieczeniu temu podlega nie tylko rolnik, ale także jego domownicy, o ile zostaną spełnione warunki określone w ustawie z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 7, poz. 25 ze zm.). Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że rolnik opłacał za Podatnika, będącego jego domownikiem, składki na ubezpieczenie społeczne. Z powodu niespełnienia warunków określonych w ustawie o ubezpieczeniu społecznym rolników został on wyłączony z tego ubezpieczenia, co z kolei zrodziło u niego obowiązek ubezpieczenia społecznego w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych oraz opłacenia zaległych składek. Powodem wyłączenia podatnika z ubezpieczenia społecznego rolników było naruszenie art. 5a ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 maja 2004 r. Zgodnie z tym przepisem, obowiązującym w dniu wznowienia przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, rolnik lub domownik, który podlegając ubezpieczeniu w pełnym zakresie z mocy ustawy, nieprzerwanie co najmniej 1 rok, podejmuje pozarolniczą działalność gospodarczą nie będąc pracownikiem i nie pozostając w stosunku służbowym, podlega nadal temu ubezpieczeniu. W roku poprzedzającym wznowienie działalności gospodarczej Podatnik był zatrudniony na podstawie umowy o pracę, co również wykluczało go z ubezpieczenia społecznego rolników i w konsekwencji nie pozwoliło objąć go tym ubezpieczeniem również po wznowieniu działalności gospodarczej. Dlatego też u podatnika powstał obowiązek zapłaty zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Przepisy art. 26 ust. 1 pkt 2 oraz art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy wskazują jednoznacznie, iż możliwość pomniejszenia podstawy obliczenia podatku oraz podatku o kwotę składek zarówno na ubezpieczenia społeczne, jak i zdrowotne zależy jedynie od spełnienia dwóch przesłanek, tj.:

• składki muszą być zapłacone w danym roku podatkowym, oraz
• podstawę wymiaru składek nie może stanowić dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52 i 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz dochód, od którego na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Z powyższego wynika, że ustawodawca nie uzależnia pomniejszenia dochodu i podatku o kwotę zapłaconych składek od innych warunków, a w szczególności nie uzależnia takich odliczeń od roku podatkowego, za który składki są należne. O momencie dokonania odliczeń składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne decyduje zatem moment dokonania wpłaty, co oznacza, że dochód i podatek dochodowy można pomniejszyć w tym roku, w którym dokonano wpłat z tytułu przedmiotowych składek. Składki na ubezpieczenia społeczne – stosownie do art. 26 ust. 13a ustawy - podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym. Wysokość poniesionych wydatków na składki – zgodnie z art. 26 ust. 7 i art. 27b ust. 3 ustawy - ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że odliczeniu nie podlegają odsetki od zaległych składek.

O kwotę zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą, których dochody opodatkowane są według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy, pomniejszają odpowiednio dochód i należną zaliczkę na podatek dochodowy. Wynika to z treści art. 44 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy, zgodnie z którym podatnicy osiągający dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych mają obowiązek wpłacać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3. Zasady wskazane w tym przepisie odnoszą się do sposobu ustalenia zaliczki za miesiące od stycznia do listopada. I tak:

1. Obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku.
2. Zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b ustawy.
3. Zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

W świetle powyższego Podatnikowi przysługuje prawo pomniejszenia podstawy obliczenia podatku oraz zaliczki na podatek dochodowy o kwotę zapłaconych w danym miesiącu zaległych składek zarówno na ubezpieczenie społeczne, jak i ubezpieczenia zdrowotne (do kwoty 7,75% podstawy wymiaru tej składki) z wyłączeniem odsetek za zwłokę.