P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 w związku z art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa /j.t. Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60 ze zm./, po rozpatrzeniu wniosku Pana X zam. ..... o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, skierowanego do tutejszego organu podatkowego w dniu 29.01.2007r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sochaczewie

postanawia

uznać, że stanowisko wnioskodawcy w sprawie ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych związanych z przyjęciem do użytkowania środka trwałego w postaci budynku usługowo-mieszkalnego, ustaleniem wartości początkowej oraz jego amortyzacją – jest prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

1. Stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę: Z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. W roku 2000 rozpoczął budowę budynku usługowo-mieszkaniowego. Budowę prowadził systemem gospodarczym poza działalnością gospodarczą. Nie posiada dokumentów, na podstawie których mógłby ustalić wielkość poniesionych nakładów. Budynek stanowi współwłasność podatnika i jego żony.

W dniu 14.04.2006r. Pan X zawarł umowę o kredyt bankowy w kwocie 300.000,00 zł. z przeznaczeniem na dokończenie budowy budynku usługowo-mieszkalnego. Odsetki od kredytu spłaca w ratach miesięcznych od maja 2006r.

W dniu 31.07.2006r. została wydana decyzja powiatowego inspektora nadzoru budowlanego o oddaniu do użytku piwnic i parteru budynku.

Od dnia 14.09.2006r. w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej podatnik prowadzi wynajem nieruchomości na własny rachunek.

Na dzień 30.09.2006r. rzeczoznawca majątkowy dokonał wyceny wartości całego budynku /bez działki/. W tym wartość części przekazanej do użytkowania i wartość części nieprzekazanej jeszcze do użytkowania. Wartość budynku jest ustalona, wg stanu na 30.09.2006r. z uwzględnieniem cen rynkowych z grudnia 2005r.

Budynek w tym dniu był kompletny i zdatny do użytku – w części oddanej do użytkowania. W części, której nie obejmowała decyzja nadzoru budowlanego o dopuszczeniu do użytkowania nie były jeszcze na ten dzień wykonane posadzki, instalacja centralnego ogrzewania, instalacja wodno-kanalizacyjna oraz częściowo instalacja elektryczna i ścianki działowe.

Według powyższej wyceny podatnik:

- na podstawie art. 22h, ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych budynek usługowo-mieszkalny wprowadził z dniem 09.11.2006r. do ewidencji środków trwałych,

- na podstawie art. 22g, ust. 8 w/w ustawy jako wartość budynku przyjął wartość wynikającą z wyceny, a na podstawie art. 22g, ust. 11 ustawy uwzględnił 100% jego wartości,

- na podstawie art. 22f, ust. 4 ustawy przyjął jako podstawę amortyzacji część wartości budynku odpowiadającą części powierzchni użytkowej przekazanej do użytkowania, tj. część powierzchni parteru oddanej w najem oraz powierzchni piwnic użytkowanych przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, czyli 31,21% wartości całego budynku,

- na podstawie art. 22i, ust. 1 ustawy przyjął stawkę amortyzacji w wysokości 2,5% i rozpoczął amortyzację na podstawie art. 22h, ust. 1 pkt 4 ustawy od grudnia 2006r.,

- od dnia 01.10.2006r. kontynuuje prace w budynku. Polegają one na założeniu w pozostałej części budynku instalacji centralnego ogrzewania, wodno kanalizacyjnej i wykonaniu posadzek oraz brakującej części instalacji elektrycznej i ścianek działowych. Wydatki z tym związane uznaje jako ulepszenie i na podstawie art. 22g, ust. 17 ustawy ewidencjonuje w celu powiększenia w dniu oddania do użytkowania pozostałej części budynku o ich sumę wartości początkowej budynku.

Po przekazaniu do użytkowania pozostałej części budynku podstawę amortyzacji będzie stanowiła suma:

- wartości początkowej środka trwałego /budynku/ stanowiącej 31,21% wartości całego budynku z dnia 09.11.2006r., wg wyceny rzeczoznawcy,

- wartości części budynku nieprzekazanej do użytkowania do dnia 09.11.2006r. /wg wyceny rzeczoznawcy/ stanowiącej 68,79% wartości budynku z dnia 09.11.2006r.,

- sumy nakładów poniesionych na ulepszenie części budynku nieoddanej do użytkowania do dnia 09.11.2006r.,

Podatnik wydatki na odsetki od kredytu zapłacone po 14.09.2006r. w części /31,21%/ odpowiadającej udziałowi części oddanej do użytkowania, zaewidencjonował na podstawie art. 23, ust. 1, pkt 8 lit. a) ustawy jako koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.

Natomiast wydatki na odsetki zapłacone po 14.09.2006r. w części /68,79%/ odpowiadającej powierzchni użytkowej budynku nieoddanej do użytkowania 08.11.2006r. ewidencjonuje w celu powiększenia o ich sumę - na podstawie art. 22g, ust. 4 ustawy - wartości początkowej budynku w dniu przekazania do użytkowania pozostałej części budynku.

2. Przedmiot interpretacji: W związku z powyższym podatnik zwrócił się z zapytaniem:

- czy przedstawiony powyżej sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych związanych z przyjęciem do użytkowania środka trwałego w postaci budynku usługowo-mieszkalnego, ustaleniem wartości początkowej oraz jego amortyzacją jest prawidłowy?

3. Stanowisko Wnioskodawcy: Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie, uznając, że przedstawiony powyżej sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych jest zgodny z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem wykładni językowej, celowościowej i systemowej.

4. Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy: Dokonując oceny przedstawionego przez podatnika opisu stanu faktycznego, stanowiska w sprawie oraz obowiązującego w tym zakresie stanu prawnego należy zwrócić uwagę na następujące przepisy:

Zgodnie z treścią artykułu 22a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm./ amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in.: budowle, budynki, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż składnik majątku staje się środkiem trwałym dopiero wówczas, gdy spełnia warunki określone w art. 22a ust. 1 ustawy, a jednym z tych warunków jest kompletność i zdatność do użytku.

W przedmiotowej sprawie występuje szczególna sytuacja, ponieważ budynek jest tylko w części zdatny do użytku na podstawie wydanej decyzji powiatowego inspektora nadzoru budowlanego (oddane do użytku: piwnica i parter budynku).

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych, która stanowi podstawę obliczenia odpisów amortyzacyjnych określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawidłowe ustalenie wartości początkowej środków trwałych jest więc bardzo istotne, ponieważ jej wysokość kształtować będzie wartość odpisów amortyzacyjnych.

I tak, stosownie do art. 22g ust.1 pkt 2 ustawy wartość początkową środków trwałych wytworzonych we własnym zakresie ustala się według kosztów wytworzenia. Stosownie do art. 22g ust. 4 powołanej wyżej ustawy za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w pewnych tylko okolicznościach zezwalają na ustalenie wartości początkowej w wysokości określonej przez biegłego. Stosownie do treści art. 22g ust. 9 ustawy, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika. Sytuacje takie mogą mieć miejsce, gdy przykładowo podatnik wybuduje budynek usługowo-mieszkalny poza działalnością gospodarczą, a następnie podejmie decyzje, że wykorzystywać go będzie dla celów działalności gospodarczej.

W przedstawionym stanie faktycznym wyżej cytowany artykuł znajduje zastosowanie gdyż wnioskodawca realizował inwestycję nie związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W myśl art. 22g ust. 11 w/w ustawy o podatku dochodowym, w przypadku gdy środek trwały stanowi współwłasność podatnika, podatnik ustala jego wartość początkową według proporcji, w jakiej pozostaje jego udział we własności tego środka trwałego. Zasada ta jednak nie ma zastosowania do składników majątku stanowiącego wspólność majątkową małżonków, chyba że są one wykorzystywane przez małżonków w prowadzonej odrębnie działalności gospodarczej, natomiast jeśli jedno z małżonków wykorzystuje składnik majątku stanowiący współwłasność małżeńską do prowadzenia działalności gospodarczej, to może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od całkowitej jego wartości.

Wnioskodawca dniu 9 listopada 2006r. powyższy budynek wprowadził do ewidencji środków trwałych i zaczął dokonywać odpisów amortyzacyjnych od części wartości budynku przekazanej do użytkowania, na podstawie art. 22h ust.1 pkt 4, który mówi, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych nie objętych dotychczas ewidencją – począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji.

Zgodnie z treścią art. 22f ust. 4, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych odpisów amortyzacyjnych dla budynków niemieszkalnych dokonuje się przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej w wysokości 2,5%.

Biorąc powyższe po uwagę należy przyjąć, że podatnik w prawidłowej proporcji i wysokości zaczął dokonywać amortyzacji.

Mając na uwadze art. 22g ust. 17 w/w ustawy o podatku dochodowym, stwierdzić należy, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych i peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł. i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W przedstawionym przypadku, aby poniesienie wydatków można było uznać za ulepszenie środka trwałego powinno ono spowodować wzrost jego wartości początkowej. Wartość początkową środka trwałego powiększają wyłącznie wydatki poniesione na jego ulepszenie w sytuacji, gdy ich wartość w danym roku podatkowym przekroczy kwotę 3.500 zł.

Wobec powyższego, jeżeli zostaną wykonane dalsze prace w budynku, w części nie oddanej do użytkowania polegające na założeniu instalacji centralnego ogrzewania, wodno-kanalizacyjnej i wykonaniu posadzek oraz brakującej części instalacji elektrycznej i ścianek działowych i nastąpi wzrost wartości początkowej w stosunku do wartości z dnia dokonania wyceny środka trwałego, to należy uznać za prawidłowe stanowisko przedstawione w sprawie.

Odpisów amortyzacyjnych od podwyższonej wartości początkowej dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym podwyższoną wartość tego środka wprowadzono do ewidencji.

Podatnik zawarł umowę o kredyt bankowy z przeznaczeniem na dokończenie budowy budynku usługowo-mieszkalnego. Odsetki od kredytu spłaca w ratach miesięcznych.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. Treść tego przepisu nie budzi wątpliwości, a wynika z niej, iż odsetki od kredytów nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ale tylko w czasie realizacji inwestycji.

Biorąc powyższe pod uwagę odsetki od kredytu zapłacone po dacie rozszerzenia działalności gospodarczej: o wynajem nieruchomości na własny rachunek, w części odpowiadającej udziałowi części oddanej do użytkowania będą stanowiły koszt uzyskania przychodu. Natomiast odsetki od kredytu zapłacone w części odpowiadającej powierzchni użytkowej budynku nieoddanej do użytkowania będą podwyższały wartość początkową budynku w dniu przekazania go do użytkowania.

Prawidłowe jest również stanowisko wnioskodawcy w przypadku, kiedy przekaże już do użytkowania pozostałą część budynku, a mianowicie podstawę amortyzacji będzie stanowiła wówczas suma:

- wartości początkowej środka trwałego /budynku/ stanowiącej 31,21% wartości całego budynku wprowadzonego do ewidencji środków trwałych, wg wyceny,

- wartości części budynku nieprzekazanej wcześniej do użytkowania stanowiącej 68,79% wartości całego budynku, wg wyceny,

- sumy nakładów poniesionych na ulepszenie części budynku nieoddanej wcześniej do użytkowania.

W związku z powyższym należy uznać, że stanowisko wnioskodawcy w sprawie ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych związanych z przyjęciem do użytkowania środka trwałego w postaci budynku usługowo-mieszkalnego, ustaleniem wartości początkowej oraz jego amortyzacją jest prawidłowe.

Reasumując należy uznać stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania postanowienia.

Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa, interpretacja ta nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany albo uchylenia.

Od niniejszego postanowienia służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sochaczewie w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia /art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej/.

Zgodnie z art. 222, w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej zażalenie winno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.