Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Goleniowie po rozpatrzeniu wniosku Podatniczki, zamieszkałej w X z dnia 09 listopada 2006 r. o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego stwierdza, iż przedstawione w zapytaniu stanowisko wnioskodawcy, dotyczące sporządzania protokołów likwidacyjnych odnośnie artykułów spożywczych, których termin przydatności do spożycia upłynął jest nieprawidłowe.

Wnosząca zapytanie przedstawiła stan faktyczny, z którego wynika, iż prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej artykułów spożywczych i przemysłowych w dwóch punktach handlowych. Dochody uzyskiwane z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych według stawki 19%, natomiast zdarzenia gospodarcze ewidencjonowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Podatnik prowadzi sprzedaż między innymi artykułów spożywczych, które posiadają określony termin przydatności do spożycia. Z powodu upływu terminu przydatności do spożycia towary te nie podlegają dalszej odsprzedaży, w związku z czym Podatniczka sporządza protokoły likwidacyjne, w których wykazuje nazwy towarów, cenę zakupu oraz ich wartość detaliczną.

W świetle przedstawionych powyżej okoliczności faktycznych Podatniczka sformułowała stanowisko, iż wartości towarów, które uległy fizycznej likwidacji na podstawie protokołu, nie są wykazywane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w żadnej pozycji, gdyż starty ponoszone z tego tytułu nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Podatniczki kosztem jest już wydatek poniesiony na zakup tych towarów według cen zakupu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez wnioskodawczynię stan faktyczny, tutejszy organ podatkowy zważył, co następuje:

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 24a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz 176 ze zm.), osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Podatniczka zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Tak więc rozpatrując sposób dokumentowania strat w środkach obrotowych należy mieć na uwadze przepisy § 12 ust. 3 pkt 2 lit. a-d i § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), które ustala zasady dokumentowania zdarzeń gospodarczych, a w szczególności warunki jakimi winny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach podatkowych. Ponadto należy podkreślić fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają w sposób bezpośredni sposobu dokumentowania strat w środkach obrotowych. Oznacza to, iż zapisy w księgach podatkowych dotyczące kosztów uzyskania przychodów, odnośnie straty w środkach obrotowych, winny być dokonywane na podstawie dokumentów odpowiadających przepisom rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie z § 12 ust. 3 pkt 2 lit. a-d cytowanego rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są inne dowody wymienione w § 13 i 14 stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

1. Wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,

a. datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,

b. przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostach naturalnych,

c. podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych.

2. Oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Zgodnie z § 12 ust. 4 cytowanego powyżej rozporządzenia dowód księgowy powinien być sporządzony w języku polskim. Treść dowodu musi być pełna i zrozumiała; dopuszczalene jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych. Jeżeli w dowodzie podane jest wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód jest obowiązany przeliczyć walutę obcą na złote, po obowiązującym w dniu dokonania operacji kursie, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu lub w zalączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej.

W myśl § 12 ust. 5 wskazanego powyżej rozporządzenia błędy w dowodach księgowych można poprawiać wyłącznie przez skreślenie niewłaściwie napisanego tekstu lub liczby, w sposób pozwalający odczytać tekst lub liczbę pierwotną i wpisanie tekstu lub liczby właściwej. Poprawka dokonana w dowodzie księgowym musi być potwierdzona datą i podpisem osoby dokonującej poprawki.

Zgodnie z § 12 ust. 6 wskazanego wyżej rozporządzenia zasady, o których mowa powyżej, nie stosuje się do dowodów księgowych, dla których ustalono odrębnymi przepisami zakaz dokonywania jakichkolwiek poprawek, oraz do dowodów obcych. Dowody obce mogą być poprawione przez wystawienie i przesłanie kontrahentowi dowodu korygującego (noty). Dowody własne zewnętrzne przesłane uprzednio kontrahentowi mogą być poprawione tylko przez wystawienie dowodu korygującego (noty).

Zgodnie z § 13 za dowody księgowe uważa się również:

• dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
• noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
• dowody przesunięć;
• dowody opłat pocztowych i bankowych;
• inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa powyżej.

Tak więc należy stwierdzić, iż likwidacja środków obrotowych winna zostać udokumentowana w sposób pozwalający potwierdzić fakt jej wystąpienia. Zatem dla udokumentowania likwidacji towarów handlowych nie przedstawiających już wartości handlowej ze względu na utratę terminów przydatności do spożycia, należy sporządzić protokół z fizycznej likwidacji takich środków obrotowych. Protokół powinien odzwierciedlać ilość, rodzaj, wartość oraz okoliczność likwidacji towarów handlowych oraz być opatrzony stosownymi podpisami uczestniczących osób. Protokół strat powinien zawierać spis zniszczonych towarów wycenionych w cenach ewidencyjnych netto oraz odzwierciedlać poszczególne przypadki w dacie zdarzenia. Z protokołu powinno wynikać, czy strata wynikła z winy podatnika, czy może z innych powodów (wyrok NSA z 07 sierpnia 2001 r. - III SA 2041/00).

Ponadto strata powinna zostać prawidłowo zaksięgowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Przede wszystkim po stwierdzeniu powstania straty podatnik powinien w oparciu o protokół szkód sporządzić odpowiedni dowód księgowy ze wskazaniem wysokości straty, który jest podstawą zapisów w księdze podatkowej. Dowód ten powinien zawierać dane określone w § 12 ust. 3 pkt 2 i § 12 ust. 4-6 wskazanego powyżej rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W przypadku gdy straty w towarach stanowią koszt uzyskania przychodów, należy na podstawie dowodu księgowego dokonać korekty zapisów w księdze. Ponieważ podatnicy prowadzący księgę podatkową ewidencjonują zakup towarów w kolumnie 10-tej księgi “Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu”, aby nie obciążać kosztów podwójnie należy:

• z kolumny 10 wyksięgować wartość strat w towarach (wpisywać kolorem czerwonym lub ze znakiem minus pomniejszając w ten sposób wartość zakupionych towarów) i jednocześnie
• wartość strat w towarach, zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wpisać do księgi w kolumnie 14 “Pozostałe wydatki”.

W świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowymod osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty ponisione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy, który wskazuje wydatki nie uznawane za koszty uzyskania przychodów. Wśród kosztów podlegających wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów ustawodawca nie wskazał strat w towarach, zatem co do zasady starty te są uznane za koszt uzyskania przychodów. Do takich strat można również zaliczyć likwidację towarów, które nie podlegają dalszej odsprzedaży. Jednakże nie w każdym przypadku strata w środkach obrotowych może być kosztem uzyskania przychodu. Nie stanowią bowiem kosztów uzyskania przychodów straty powstałe wskutek celowego i umyślnego działalnia podatnika, czy też będące efektem rażącego niedbalstwa podatnika.

Powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego w dacie zaistnienia tego zdarzenia. Interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na postanowienie – zgodnie z art. 14a § 4 i art. 236 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przysługuje zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia stronie, za pośrednictwem Urzędu Skarbowego w Goleniowie