Na podstawie art. 14 b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity – Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie – po rozpatrzeniu zażalenia Spółki z o.o. z dnia 31.01.2007 r., na postanowienie Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 19.01.2007 r., znak: PUS.I/423/126/06 stanowiące pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego – zmienia ww. postanowienie w ten sposób, że uznaje:

1. za prawidłowe stanowisko Spółki, wyrażone we wniosku z dnia 24.11.2006 r., w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów z odsetek od środków obrotowych zgromadzonych na bieżących rachunkach bankowych, pochodzących z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach udzielonych zezwoleń,
2. za nieprawidłowe stanowisko Spółki przedstawione w ww. wniosku w zakresie:
   a) rozliczenia uzyskanych przez Podatnika dochodów z odsetek od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych „w proporcji ustalonej w oparciu o procentowy udział przychodów z działalności na terenie strefy w ramach udzielonych zezwoleń” w strukturze przychodów ogółem,
   b) zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów z odsetek od lokat terminowych typu OVERNIGHT.

Pismem z dnia 24.11.2006 r., Spółka z o.o. zwróciła się do Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z wnioskiem o wydanie pisemnej „informacji” co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Przedstawiając stan faktyczny Spółka poinformowała, że prowadzi działalność gospodarczą na terenie Tarnobrzeskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej EURO- PARK WISŁOSAN na podstawie Zezwolenia Nr 1 z dnia 16.04.1998 r. na działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów określonych w sekcji D, podsekcji DM, dział 34 PKWiU oraz Zezwolenia Nr 25/ARP S.A./2000 z dnia 1.08.2000 r. na działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów określonych w sekcji D, podsekcji D3, dział 28 i podsekcji DK, dział 29.5. Z treści wniosku wynika, iż Spółka nie jest małym lub średnim przedsiębiorcą, wobec tego mają do Niej zastosowanie przepisy art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 1.10.2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 z późn. zm.). Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy Jego dochody w przeważającej mierze (97%) pochodzą z działalności określonej w zezwoleniach.

W tak przedstawionym stanie faktycznym Podatnik sformułował zapytanie: Czy odsetki od środków na rachunkach bankowych, w tym lokatach typu OVERNIGHT w części odpowiadającej procentowemu udziałowi w przychodach Spółki, przychodów z działalności określonej w zezwoleniach na działalność w TSSE są zwolnione od podatku dochodowego na podstawie przepisów normujących zasady korzystania z ulg podatkowych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej?

Prezentując własne stanowisko w sprawie Spółka stwierdziła, że oprocentowanie środków finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych, w tym lokatach typu OVERNIGHT jest Jej przychodem. Ponadto Podatnik uważa że, skoro „środki finansowe gromadzone na rachunkach bankowych w 87% pochodzą z działalności na terenie strefy w ramach udzielonych zezwoleń”, tym samym przychody z odsetek od środków finansowych Spółki podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych w takiej części, jaką stanowi procentowy udział przychodów uzyskanych z działalności na terenie strefy w ramach udzielonych zezwoleń w ogólnej strukturze przychodów.

Postanowieniem z dnia 19.01.2007 r., znak: PUS.I/423/126/06 Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie działając na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej udzielił Podatnikowi pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uznając stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24.11.2006 r. za nieprawidłowe. W uzasadnieniu ww. postanowienia organ I instancji stwierdził, iż – co do zasady – „dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu podlega zwolnieniu z podatku dochodowego”, zatem do dochodów, które mogą być zwolnione z opodatkowania można zaliczyć dochody z działalności wymienionej w zezwoleniach oraz te które są ściśle związane z tą działalnością. W konsekwencji Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie uznał, że dochody z odsetek od lokat terminowych, w tym lokat typu OVERNIGHT, jako dochody z kapitałów, wykraczają poza zakres działalności gospodarczej objętej zezwoleniem, w związku z czym nie mogą zostać zaliczone do dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ I instancji podkreślił również, iż podatnicy którzy uzyskują jednocześnie „przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu i przychody, z których dochód jest wolny od podatku” zobowiązani są do prowadzenia odrębnych ewidencji przychodów i kosztów, umożliwiających prawidłowe ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu i dochodu wolnego od podatku. Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdził ponadto, że zaprezentowany przez Spółkę sposób ustalenia przychodu metodą wskaźnikową (procentowy udział) nie jest prawidłowy, gdyż nie znajduje oparcia w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podatnik wniósł zażalenie na ww. postanowienie Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie (pismo z dnia 31.01.2007 r.) żądając uchylenia zaskarżonego postanowienia i uznania, że stanowisko Spółki zawarte we wniosku z dnia 24.11.2006 r. jest prawidłowe.

Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 7, art. 9, art. 15 ust. 2 i 2a, art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez błędną wykładnię powołanych przepisów i przyjęcie, że „ dochody uzyskane z odsetek od środków na rachunkach bankowych w tym lokat typu OVERNIGHT wykraczają poza zakres działalności gospodarczej objętej zezwoleniem na działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej” oraz poprzez przyjęcie, iż nie jest możliwe zastosowanie metody wskaźnikowej dla określenia dochodu podlegającego opodatkowaniu i zwolnionego od podatku.

Uzasadniając swoje żądanie Spółka stwierdziła, że „zawarte przez Spółkę umowy rachunku bankowego oraz zagospodarowanie wolnych środków finansowych poprzez lokaty OVERNIGHT nie stanowią odrębnej działalności, a stanowią jedynie sposób racjonalnej gospodarki środkami pieniężnymi uzyskanymi z działalności gospodarczej”. W ocenie Spółki nie można również wykluczyć, jako niezgodnej z przepisami, metody proporcjonalnego podziału dochodów z lokat bankowych OVERNIGHT na podlegające opodatkowaniu i zwolnione z podatku, skoro ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje w art. 15 ust. 2 i 2a możliwość proporcjonalnego ustalania kosztów uzyskania przychodów.

Organ odwoławczy w oparciu o analizę przedstawionego w treści wniosku z dnia 24.11.2006 r. stanu faktycznego i obowiązujących przepisów prawa stwierdził co następuje:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6 tego artykułu, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20.10.1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zwolnienie, o którym mowa powyżej, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 17 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), przy czym zakres przedmiotowy działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy określa zezwolenie (art. 16 ust. 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Oznacza to, że tylko dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu podlegać będzie zwolnieniu z podatku dochodowego. W sytuacji zatem gdy dany rodzaj działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, a także jeżeli działalność ta nie jest działalnością pomocniczą niezbędną do realizacji działalności gospodarczej wymienionej w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych.

W przypadku dochodów uzyskiwanych przez przedsiębiorców z tytułu odsetek od środków pieniężnych złożonych na posiadanych rachunkach bankowych należy rozróżnić dochody z odsetek od środków na rachunkach bieżących od dochodów z odsetek od środków ulokowanych na lokatach terminowych, w tym odsetek od lokat typu OVERNIGHT.

Dochody z odsetek od środków na rachunkach bieżących związane z bieżącymi operacjami i rozliczeniami podlegają bowiem zwolnieniu od podatku dochodowego, jeżeli pochodzą z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach udzielonych zezwoleń.

Natomiast dochody z odsetek od lokat terminowych, w tym od lokat OVERNIGHT, nie są dochodami ze źródła przychodów, jakim jest działalność określona w zezwoleniu, lecz dochodami uzyskanymi na skutek dokonania określonych operacji finansowych. Dochód ten, jakkolwiek uzyskiwany w wyniku „racjonalnej gospodarki środkami pieniężnymi uzyskanymi z działalności gospodarczej” nie wynika z bieżącej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie udzielonego Spółce zezwolenia, lecz jest wynikiem operacji finansowych związanych z wykorzystaniem propozycji banku w celu pomnożenia zgromadzonego kapitału. W związku z tym nie jest to dochód podlegający zwolnieniu, o którym mowa z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niezależnie od powyższego za niezasadny należy uznać zarzut Podatnika dotyczący naruszenia art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie, iż nie jest możliwe zastosowanie metody wskaźnikowej dla określenia dochodu podlegającego opodatkowaniu i zwolnionego od podatku. Wskazane powyżej przepisy nie stanowiły przedmiotu analizy dokonanej przez organ I instancji w treści zaskarżonego postanowienia, bowiem Podatnik nie wnosił o interpretację ww. zagadnienia w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie podziela natomiast stanowisko organu I instancji, że prezentowany przez Spółkę sposób ustalenia przychodów metodą wskaźnikową jest nieprawidłowy. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jak słusznie podkreślił Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie – nie zawierają uregulowań uprawniających Podatnika do ustalenia przychodów w przedstawiony przez Niego sposób.