Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po zakończeniu postępowania wszczętego postanowieniem z dnia 28 lutego 2007r. Nr BI/415-0173/06 w sprawie wydanego na wniosek Pani postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 9 lutego 2006r. Nr DZ/415-68/34/05 dotyczącego udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego

- postanawia się z urzędu zmienić to postanowienie.

Uzasadnienie

W dniu 18 listopada 2005r. Podatniczka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że Podatniczka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma zamiar świadczyć usługi księgowe dla firmy działającej na terenie kilku krajów Unii Europejskiej. Zapłata za te usługi ma być wyrażona w euro.

Zapytanie Podatniczki dotyczyło uwzględnienia w przychodzie różnic kursowych powstałych w związku z wystawieniem faktury korygującej.

Zdaniem Podatniczki zwrot części należności spowodowany wystawieniem faktury korygującej należy traktować po kursie „historycznym”, w związku z czym różnice kursowe na rachunku walutowym nie wystąpią.

Postanowieniem z dnia 9 lutego 2006r. Nr DZ/415-68/34/05 Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko przedstawione w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe. W ocenie organu podatkowego „w przypadku rozliczenia korekty przychodu i zwrotu na podstawie faktury korygującej VAT części należności zaksięgowanej wcześniej jako przychód, konieczne będzie uwzględnienie kursu kupna waluty w dniu zapłaty za usługę i kursu sprzedaży waluty – w dniu zwrotu kwoty wynikającej z faktury korygującej.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po dokonaniu weryfikacji przedmiotowego postanowienia stwierdza, co następuje:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przychodem z działalności gospodarczej są również – jak wynika z art. 14 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. – różnice kursowe.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r. - przychody w walutach obcych przelicza się na złote według średnich kursów z dnia uzyskania przychodu ogłoszonych przez Narodowy Bank Polski. Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód oraz zastosowania kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r. - za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

1. wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2. wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3. otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia – w pozostałych przypadkach.

Z powyższego wynika więc, że różnice kursowe powstają wówczas, gdy zachodzi zmiana kursu wymiany w okresie między dniem uzyskania przychodu a dniem rozliczenia pozycji pieniężnych powstałych w wyniku zawarcia transakcji w walucie obcej (otrzymania przychodu). Dla potrzeb rozliczenia zobowiązania podatkowego mogą występować dodatnie różnice kursowe lub ujemne różnice kursowe, co uzależnione jest od wahań kursu danej waluty wobec złotego. Z tego też względu różnice kursowe walut wpływają na przychód do opodatkowania.

Z analizy treści przepisu art. 14 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r.) wynika, że różnice kursowe występujące pomiędzy dniem uzyskania przychodu, wyrażonego w walucie obcej, a dniem faktycznego otrzymania tego przychodu (otrzymania zapłaty w walucie obcej) mogą skutkować odpowiednio obniżeniem lub podwyższeniem przychodów, jeżeli kurs kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, był inny, aniżeli kurs średni, ogłaszany przez NBP w dniu uzyskania przychodu.

Jednocześnie korekta uzyskanego ze sprzedaży usług księgowych przychodu na podstawie wystawionej faktury korygującej powinna zostać dokonana przy uwzględnieniu kursu walut z dnia wystawienia faktury pierwotnej i wpływu należności na konto walutowe Podatniczki – tj. dnia faktycznego otrzymania przychodu. Późniejsze wystawienie faktury korygującej, która jedynie modyfikuje dane wykazane na fakturze pierwotnej, nie może mieć bowiem wpływu na zmianę zastosowanego uprzednio przyjętego dla określenia wysokości uzyskanego przychodu kursu przeliczenia waluty obcej.

Niezależnie od powyższego Dyrektor Izby Skarbowej informuje, że z dniem 1 stycznia 2007r. ustawodawca wprowadził w ustawie z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zmiany dotyczące momentu powstania przychodu oraz ustalania różnic kursowych.

I tak art. 14 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. otrzymał brzmienie: przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Natomiast zgodnie z nowym brzmieniem treści art. 14 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Ponadto dodano do ustawy z dnia 26 lipca 1991r. art. 14b zawierający podstawy ustalania przez podatników różnic kursowych oraz art. 24c.

Zgodnie z treścią art. 14b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 24c, z zastrzeżeniem ust. 2. W myśl ust. 2 tego przepisu podatnicy prowadzący księgi rachunkowe mogą ustalać różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 4, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Jak wynika z treści art. 24c ust. 2 pkt1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Natomiast zgodnie z treścią art. 24c ust. 3 pkt 1 ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

W związku z tym, że w sprawie zachodzą przesłanki wynikające z art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej Dyrektor tut. Izby Skarbowej postanowił zmienić z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 lutego 2006r. Nr DZ/415-68/34/05.