Naczelnik Urzędu Skarbowego w Krośnie działając na podstawie art. 14a §1, §4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz 60 z późn. zm.), art 22g ust. 1 pkt 1 i ust. 10, art. 22h ust. 1, art. 22j ust. 1 pkt 3, art. 22n ust. 3 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 15.12.2006 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczącego dokonywania odpisów amotyzacyjnych od lokalu mieszkalnego stwierdza, że przedstawione we wniosku stanowisko nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Wnioskiem z dnia 15.12.2006 r. uzupełnionym pismem z dnia 04.01.2006 r. (data złożenia w tut. urzędzie 05.01.2006 r.) zwrócili się Państwo z prośbą o wyjaśnienie, czy przedstawiony we wniosku sposób ustalenia wartości początkowej oraz stawki amortyzacyjnej lokalu mieszkalnego jest prawidłowy. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że lokal mieszkalny zakupiony został przez Państwa w 2002 r., powierzchnia użytkowa przyjęta do celów podatku od nieruchomości wynosi 47,69 m².

Przedmiotowy lokal jest przedmiotem najmu na cele mieszkalne. W 2006 r. przychody z najmu opodatkowane były ryczałtem od przychodów w wysokości 8,5%. Od 2007 r. chcą Państwo opodatkować dochody z najmu lokalu na zasadach ogólnych, i do kosztów uzyskania przychodów zaliczać amortyzację lokalu. Z przepisów art. 9 ustawy z dnia 20.11.1998 r o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że w przypadku osiągania przychodów z działalności gospodarczej oraz z najmu, jeżeli do 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że przychody nadal opodatkowane są ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Warunkiem opodatkowania w tym przypadku dochodów z najmu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest złożenie w terminie do 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze sposobu opodatkowania na zasadach ogólnych.

Z przepisów art 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2007 roku wynika, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1) w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia,
1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b,
2) w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,
3) w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
4) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki cywilnej osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu,
5) w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 14b, ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Zgodnie z przepisami art. 22g ust. 10 tej ustawy, podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, których wartość początkową ustala się według uproszczonego sposobu wskazanego w art. 22g ust. 10 wyżej cyt. ustawy, nie podlegają objęciu ewidencją środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - zgodnie z art. 22n ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym przez Was stanie faktycznym, jest możliwe wyliczenie wartości początkowej lokalu mieszkalnego w sposób wskazany w art. 22g ust. 10 wyżej wymienionej ustawy jako iloczyn pow. użytkowej i kwoty 988. Wyliczona w piśmie uzupełniającym z dnia 4.01.2007 r. wartość początkowa została błędnie określona, gdyż do jej ustalenia przyjęto nieprawidłową kwotę przelicznika w wys. 998 zł za metr. Ustalając wartość początkową lokalu jako iloczyn powierzchni użytkowej i kwoty 988 zł, odpisów amortyzacyjnych można dokonywać wyłącznie przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej określonej w wykazie stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości stawki rocznej 1,5%, co wynika z art. 22i ust. 1 wyżej cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, nieruchomość, której wartość początkowa ustalona została w oparciu o art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym, zgodnie z art. 22n ust. 3 tej ustawy nie podlega objęciu ewidencją środków trwałych, i nie można w tym przypadku amortyzować lokalu według stawki indywidualnej w wysokości 10%. Tak więc Państwa stanowisko tym zakresie nie jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa pytania cyt: „Czy roczna stopa amortyzacji w wysokości 10% jest określona prawidłowo”, należy zauważyć, że przepis art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje możliwość ustalenia indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla środków używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych danego podatnika. W pkt. 3 wyżej wymienionego przepisu art. 22j ust. 1 określono, iż dla budynków (lokali) i budowli, dla których podatnicy mogą ustalić indywidualne stawki amortyzacyjne, okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Artykuł 22j ust. 3 ustawy stanowi, że środki trwałe o których mowa w ust. 1 pkt.3, uznaje się za:

• używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
• ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 22n ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie zmiany formy opodatkowania podatnicy, zakładając ewidencję środków trwałych, uwzględniają w niej odpisy amortyzacyjne przypadające za okres opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego.

Na podstawie art. 22h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego m-ca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Zgodnie z art. 22h ust. 2 wyżej cyt. ustawy podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji. Wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjnej w tym przypadku 10%, jest możliwe pod warunkiem:

• wprowadzenia nieruchomości (lokalu mieszkalnego) do ewidencji środków trwałych,
• określenia wartości początkowej zgodnie z wyżej cyt. art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. w/g ceny nabycia i uwzględnienia dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych,
• udowodnienia, że lokal ten przed nabyciem użytkowany był przez okres 60 miesięcy.

Z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy nie precyzują sposobu w jaki podatnik ma wykazać, że przedmiotowy lokal był użytkowany, zastosowanie znalazłyby przepisy rozdziału 11 „Dowody” w dziale IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z treścią art. 180 tej ustawy, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i obowiązujący stan prawny, postanowiono jak w sentencji niniejszego postanowienia.