POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005r, Nr 8, poz. 60 ze zmianami) po rozpatrzeniu wniosku, z dnia 05.09.2006r (data wpływu do tut. urzędu) żądającego udzielenia pisemnej interpretacji przepisów art. 19 ust. 1, 4, 11, 13 pkt. 1, 2, 4, 8 i 9 oraz art. 19 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późniejszymi zmianami), Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy podane we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie

Podany we wniosku stan faktyczny jest następujący:a. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa różnego rodzaju usługi, w odniesieniu do których, zgodnie z przepisami art. 2 pkt 9 oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zobowiązana jest do rozpoznania i naliczenia podatku VAT z tytułu importu usług. Nabycie powyższych usług dokumentowane jest zwykle przy pomocy faktury wystawianej przez zagranicznego usługodawcę oraz protokołu potwierdzenia odbioru usługi przez Spółkę. Spółka posiada umowy podpisane z zagranicznymi kontrahentami na wykonanie konkretnych usług. b. W praktyce występują rozbieżności pomiędzy dniem wykonania usługi a dniem wystawienia faktury przez zagranicznego usługodawcę. Zdarza się bowiem, iż:1)zagraniczny usługodawca wystawia fakturę przed przystąpieniem do wykonywania usługi, 2)zagraniczny usługodawca wystawia fakturę w trakcie wykonywania usługi (po rozpoczęciu wykonywania usługi lecz przed jej wykonaniem/zakończeniem),3)zagraniczny usługodawca wystawia fakturę przed wykonaniem usługi, lecz w okresie pomiędzy wystawieniem faktury a wykonaniem usługi X dokonuje na jego rzecz zapłaty zaliczki lub 100% przedpłaty, 4)zagraniczny usługodawca wystawia fakturę przed wykonaniem usługi, lecz fakturę tę Spółka otrzymuje z opóźnieniem, po rozpoznaniu przez Spółkę obowiązku podatkowego z tytułu importu usług.

Pytanie Wnioskodawcy:Przedmiotem niniejszego zapytania jest uzyskanie interpretacji, co do sposobu zastosowania przepisów art. 19 ust. 19 ustawy o VAT, czyli sposobu rozpoznawania przez X momentu powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług, w przypadku gdy faktury wystawiane są przez zagranicznych usługodawców w różnych terminach.

Stanowisko Wnioskodawcy co do przedstawionego stanu faktycznego:a. W opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje na tzw. zasadach ogólnych określonych w przepisach art. 19 ust. 1, ust. 4-5 oraz ust. 11 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w imporcie usług powstawać będzie w sposób następujący:

Stan faktycznyObowiązek podatkowy w imporcie usług1Zagraniczny usługodawca wystawia fakturę przed przystąpieniem do wykonania usługiObowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury przez zagranicznego usługodawcę2Zagraniczny usługodawca wystawia fakturę w trakcie wykonywania usługi (po rozpoczęciu wykonywania usługi lub przed jej zakończeniem)Obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury przez zagranicznego usługodawcę3Zagraniczny usługodawca wystawia fakturę przed wykonaniem usługi, lecz w okresie pomiędzy wystawieniem faktury, a wykonaniem usługi Spółka dokonuje na jego rzecz zapłaty zaliczki lub 100% przedpłatyObowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury przez zagranicznego usługodawcę4Zagraniczny usługodawca wystawia fakturę przed wykonaniem usługi, lecz fakturę tę Spółka otrzymuje z opóźnieniem, po rozpoznaniu przez Spółkę obowiązku podatkowego z tytułu importu usługObowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury przez zagranicznego usługodawcę

b. Natomiast w przypadku usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje na tzw. zasadach szczególnych, data wystawienia faktury przez zagranicznego usługodawcę oraz data otrzymania tej faktury przez Spółkę pozostanie bez wpływu na określenie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług. W takich przypadkach bowiem obowiązek ten powstawać będzie:1) z chwilą upływu terminu płatności, jeśli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń pomiędzy stronami - w stosunku do usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT,2) z chwilą dokonania przez Spółkę części lub całości zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi - w stosunku do usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT,3) z chwilą dokonania przez Spółkę całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - w stosunku do usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 4 oraz usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT,4) z chwilą dokonania przez Spółkę części lub całości zapłaty, nie później jednak niż 90 dnia od dnia wykonania usługi - w stosunku do usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 8 ustawy o VAT. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcya. Zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług regulują przepisy art. 19 ust. 19 ustawy o VAT. Zgodnie z tymi przepisami, regulacje ustępów 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b) i c), pkt 2, 4 i 7-9 oraz ustępów 14-16 tego artykułu stosuje się odpowiednio do importu usług. W praktyce oznacza to, iż dla celów ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług należy stosować odpowiednio przepisy regulujące zasady powstawania obowiązku podatkowego przy świadczeniu danego rodzaju usług w kraju.b. Przepisy ustawy o VAT wprowadzają odmienne zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług na terytorium kraju uzależniając je od rodzaju świadczonej usługi.c. Zgodnie z tzw. ogólnymi zasadami ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego, określonymi przepisami art. 19 ust. 1, ust. 4-5 oraz ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje z chwilą wykonania usługi, a jeżeli wykonanie to powinno być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu licząc od dnia wykonania usługi. Jeśli natomiast przed wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. d. Zasady te należy stosować odpowiednio do importu usług. Oznacza to, iż w przypadku importu usług obowiązek podatkowy, co do zasady, powstawać będzie z chwilą wykonania usługi przez zagranicznego usługodawcę, a jeśli wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą wystawienia przez zagranicznego usługodawcę faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi. W przypadku gdy przed wykonaniem usługi PKN ORLEN dokona zapłaty części należności, w szczególności: przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej dokonania w tej części. e. W przypadku usług nabywanych przez X od podmiotów zagranicznych wykonanie tych usług w każdym przypadku powinno być udokumentowane fakturą wystawioną przez zagranicznego usługodawcę. Oznacza to, iż obowiązek podatkowy w imporcie usług powstaje w jednym z następujących trzech momentów, w zależności od tego, który z tych momentów nastąpił jako pierwszy: 1) dokonanie przez X zapłaty części należności (przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty) za usługę, 2) wystawienie faktury przez zagranicznego usługodawcę, 3) 7 dzień od dnia wykonania usługi.f. W przypadku zatem gdy: 1) zagraniczny usługodawca wystawił fakturę przed przystąpieniem do wykonywania usługi – dla Spółki obowiązek podatkowy w imporcie usług powstanie z chwilą wystawienia faktury, 2) zagraniczny usługodawca wystawił fakturę w trakcie wykonywania usługi (po rozpoczęciu wykonywania usługi, lecz przed jej wykonaniem/zakończeniem) – dla Spółki obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia tej faktury, 3) zagraniczny usługodawca wystawił fakturę przed wykonaniem usługi, lecz w okresie pomiędzy wystawieniem faktury, a wykonaniem usługi Spółka dokonuje na jego rzecz zapłaty zaliczki albo 100% przedpłaty – dla Spółki obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia tej faktury; jedynie w przypadku gdy Spółka dokonałaby zapłaty przed wystawieniem faktury przez zagranicznego usługodawcę, obowiązek podatkowy powstawałby w chwili dokonania tej płatności, 4) zagraniczny usługodawca wystawił fakturę przed wykonaniem usługi, lecz fakturę tę Spółka otrzymała z opóźnieniem, po rozpoznaniu przez Spółkę obowiązku podatkowego z tytułu importu usług – dla Spółki obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienie tej faktury, niezależnie od terminu jej otrzymania przez Spółkę; pierwotne rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego w innym miesiącu rozliczeniowym niż miesiąc, w którym zagraniczny usługodawca wystawił fakturę spowoduje konieczność złożenia stosownej korekty deklaracji VAT (w zakresie podatku należnego i naliczonego).g. Powyższe zasady nie znajdują zastosowania w przypadku importu usług, dla których przepisy art. 19 ust. 11, ust. 13 pkt 1 lit. b) i c), pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 ustawy o VAT określają tzw. szczególne momenty powstania obowiązku podatkowego. W takich przypadkach bowiem „odpowiednie" stosowanie wyżej wymienionych przepisów oznacza, iż fakt i moment wystawienia faktury przez zagranicznego usługodawcę jak również moment otrzymania tej faktury przez X pozostają bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług, obowiązek ten powstaje bowiem:1). z chwilą upływu terminu płatności, jeśli został on określony we właściwej umowie – w stosunku do usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT,2). z chwilą dokonania przez Spółkę części lub całości zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi - w stosunku do usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT,3). z chwilą dokonania przez Spółkę całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze wystawionej przez zagranicznego usługodawcę – w stosunku do usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 4 oraz usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT4). z chwilą dokonania przez Spółkę części lub całości zapłaty, nie później jednak niż 90 dnia od dnia wykonania usługi – w stosunku do usług, o których mowa wa art. 19 ust. 13 pkt 8 ustawy o VAT.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym:

W art. 19 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) postanowiono, że w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Stosownie do ust. 4 w/w artykułu jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Z unormowania tych wynika , że obowiązek podatkowy u usługobiorcy usług z importu powstaje wówczas, gdy zachodzą okoliczności, które u usługodawcy powodują powstanie obowiązku podatkowego. W przypadku, gdy problem dotyczy usług, od których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, a usługodawca wystawił fakturę:1.przed przystąpieniem do wykonywania usługi,2.w trakcie wykonywania usługi (po rozpoczęciu wykonywania usługi (po rozpoczęciu wykonywania usługi lecz przed jej wykonaniem / zakończeniem,3.przed wykonaniem usługi, lecz fakturę tę Spółka otrzymuje z opóźnieniem, po rozpoznaniu przez Spółkę obowiązku podatkowego z tytułu importu usług,obowiązek podatkowy u usługobiorcy z tytułu importu usług powstaje zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, z chwilą wystawienia faktury przez kontrahenta. Natomiast jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Stosownie bowiem ust. 11 w/w artykułu jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Mając na uwadze powyższe przepisy, w przedstawionym stanie faktycznym (w przypadku gdy zagraniczny usługodawca wystawia fakturę przed wykonaniem usługi, lecz w okresie pomiędzy wystawieniem faktury a wykonaniem usługi Spółka dokonuje na rzecz kontrahenta zapłaty zaliczki lub 100% przedpłaty) powstanie obowiązku podatkowego determinowane jest zarówno przez wystawienie faktury przez zagranicznego kontrahenta (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT) jak i dokonanie przez Spółkę zapłaty (art. 19 ust. 11 ustawy o VAT). Rozstrzygającym, w takim przypadku jest, która z tych czynności wystąpi wcześniej. Spółka przytacza, iż faktura wystawiana jest przed dokonaniem płatności, jak i przed wykonaniem usługi, w konsekwencji czego, obowiązek podatkowy w imporcie usług powstaje dla Spółki w tym przypadku z chwilą wystawienia faktury. Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 w/w ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu: a) dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego, b) świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, z zastrzeżeniem ust. 18, c) świadczenia usług wymienionych w poz. 138 i poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy; Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 2 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług: a) transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, b) spedycyjnych i przeładunkowych, c) w portach morskich i handlowych, d) budowlanych lub budowlano-montażowych; Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej;

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 8 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty - z tytułu usług polegających na drukowaniu gazet, magazynów, czasopism (PKWiU 22.12 i 22.13) oraz książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek, oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN i ISSN, nie później jednak niż 90. dnia, licząc od dnia wykonania usługi;

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 9 otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1;

Jak wspomniano powyżej w art. 19 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług postanowiono, że w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16.

W świetle powyższego w przypadkach określonych w art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 8 i 9, a dotyczących importu usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą określoną w w/w przepisach w związku z art. 19 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług.