W dniu 26 marca 2007r. Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż pracownicy Wnioskującej w ramach wykonywania obowiązków odbywają na polecenie pracodawcy zagraniczne podróże służbowe. Zadania służbowe powierzone pracownikom do realizacji podczas wyjazdów mają ścisły związek z przedmiotem działalności gospodarczej Spółki. Miejsce docelowe w podróży zagranicznej znajduje się często w odległości kilkudziesięciu kilometrów od lokalizacji lotniska, na które nastąpił przylot. W związku powyższym, w celu ograniczenia czasu potrzebnego do efektywnego przemieszczania się z lotniska do miejscowości docelowej, jak też optymalizacji przejazdów w miejscu docelowym podróży, pracownicy korzystają za granicą z usługi wynajmu samochodów osobowych. Należności wynikające z wynajmu samochodów podczas zagranicznych podróży służbowych regulowane są ze środków finansowych Spółki (pracownicy płacą rachunki za wynajem za pomocą kart płatniczych). Wnioskodawca ponosi więc opłaty za użytkowanie pojazdów osobowych poza granicami kraju, a także wydatki na zakup za granicą paliwa dla tych pojazdów. W zaistniałej sytuacji Spółka nie dokonuje wypłaty pracownikom ryczałtów na pokrycie kosztów dojazdu z (i do) portu lotniczego oraz kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w myśl § 10 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19.12.2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002r. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).

W związku z powyższym, Spółka zwróciła się z zapytaniem, czy w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można uznać za koszt uzyskania przychodów ogół wydatków związanych z wynajęciem samochodu osobowego podczas odbywania przez Jej pracowników podróży służbowej poza granicami kraju?

Zdaniem Wnioskującej, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów całości poniesionych w trakcie wyjazdu służbowego wydatków, związanych z wynajmem za granicą samochodu osobowego oraz zakupem paliwa służącego do jego eksploatacji, jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie – w ocenie Wnioskodawcy – ma zastosowanie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W związku z powyższym, przyjmuje się, że kosztami podatkowymi są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, które wykazują bezpośredni związek z przychodami podatnika. Jednocześnie, w art. 77(5) § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) ustawodawca postanowił, iż pracodawca polecający pracownikowi wykonanie zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, pokrywa wszelkie uzasadnione koszty związane z podróżą służbową pracownika. Można więc uznać, że zaliczenie przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi pracowników odbywa się zgodnie z ogólną zasadą, która została wyrażona w cytowanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Jeżeli podróż służbowa odbywana przez pracownika ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie ma przeszkód, aby poniesione w ramach tej podróży wydatki na wynajem pojazdu osobowego i zużycie paliwa stanowiły u pracodawcy koszt uzyskania przychodu w pełnej wysokości.

W opinii Wnioskującej - w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego - nie będzie miał zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z zastrzeżeniem pkt 30), który wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych, nie stanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach.

W przekonaniu Wnioskującej, nie będzie Ona zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu dla wynajmowanych za granicą pojazdów osobowych.

Ustosunkowując się do przedstawionej powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Na wstępie podjętych rozważań wskazać należy, iż odróżnić należy kwestię obowiązku zwrotu wydatków poniesionych przez pracownika w związku z podróżą służbową, od kwestii możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów kwotą zwróconych pracownikowi z tego tytułu wydatków.

W art. 77(5) § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (tekst jednolity: Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) ustawodawca określił, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy, przysługuje zwrot kosztów związanych z podróżą służbową.

W myśl art. 77(5) § 3 Kodeksu pracy, warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikom zatrudnionym w sferze pozabudżetowej, określa pracodawca w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania, albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania

W przypadku, gdy pracodawca nie uregulował kwestii zwrotu należności z tytułu podróży służbowej pracowników w układzie zbiorowym pracy, regulaminie wynagradzania lub w umowie o pracę, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży takie, jak pracownikowi zatrudnionemu w jednostce sfery budżetowej (art. 77(5) § 5 Kodeksu pracy). Zgodnie z § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.), z tytułu podróży odbywanej w terminie i w miejscu wskazanym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1. diety,

2. zwrot kosztów:

a/ przejazdów i dojazdów,

b/ noclegów,

c/ innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Należności z tytułu podróży służbowych nie są składnikiem wynagrodzenia za pracę pracownika. Stanowią one zwrot kosztów związanych ze świadczeniem pracy przez pracownika, które obowiązany jest ponosić pracodawca.

Zwrot wydatków związanych z podróżą służbową pracownika może nastąpić poprzez wypłatę zaliczki rozliczanej po zakończeniu podróży, udostępnieniu firmowej karty płatniczej, a także rzeczywisty zwrot wydatków, które w trakcie podróży służbowej pracownik opłacał z własnych środków.

W tym miejscu organ podatkowy wskazuje, iż o możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...).

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Przy czym kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Zaznacza się, iż zaliczenie konkretnych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów spowoduje obniżenie podstawy opodatkowania, zatem Podatnik winien dysponować stosownymi dowodami, iż zaliczenie określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów było zasadne i celowe. W szczególności zaś, że wydatki te zostały poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie będą jednak mogły być uwzględnione w rachunku podatkowym, jeżeli zostały ujęte w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy podatkowej, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Na podstawie przywołanego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów dla podatnika są wydatki z tytułu używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych, nie stanowiących składników majątku podatnika, jednak do wysokości nie przekraczającej kwoty, wynikającej z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach. Wydatkami objętymi opisanym limitem są wszelkie wydatki związane z użytkowaniem pojazdu, tj. czynsz płacony z tytułu zawartej umowy najmu/dzierżawy, paliwo, części zamienne, ewentualne składki na ubezpieczenie.

Warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, obliczonej z uwzględnieniem limitu kwoty wydatków, jest prowadzenie przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 5 ustawy podatkowej, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd – dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Podnieść należy, iż zgodnie z art. 16 ust. 3b ustawy podatkowej, przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

Wykładnia przytoczonego powyżej przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy prowadzi do wniosku, iż dotyczy on sytuacji, gdy samochody osobowe, niestanowiące składników majątkowych Podatnika, są przez Niego faktycznie użytkowane dla potrzeb własnej działalności gospodarczej, na co wskazuje przesłanka „faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika”.

Do tej kategorii stanów faktycznych zakwalifikować również należy sytuację korzystania - przez odbywającego podróż służbową pracownika - z samochodu osobowego niestanowiącego składnika majątkowego pracodawcy (podatnika podatku dochodowego od osób prawych).

Nie ma bowiem wątpliwości, iż w opisanych okolicznościach samochód osobowy niestanowiący składnika majątkowego podatnika (pracodawca) jest przez niego faktycznie użytkowany dla potrzeb własnej działalności gospodarczej. W ramach podróży służbowej pracownik wykonuje na polecenie pracodawcy zadanie służbowe (art. 77(5) § 1 Kodeku pracy), zatem samochód osobowy, którym przemieszcza się pracownik, jest faktycznie użytkowany dla potrzeb własnej działalności gospodarczej Podatnika (pracodawca).

Skoro zaś samochód osobowy, faktycznie użytkowany dla potrzeb własnej działalności gospodarczej Podatnika, nie stanowi jego składnika majątku, to wydatki na wynajęcie samochodu osobowego, zakup paliwa oraz eksploatację, poniesione w trakcie odbywania przez pracownika zagranicznej podróży służbowej, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, jednak pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (zgodnie z art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) i w granicach limitu, określonego w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 51 tej ustawy.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.