Na podstawie art. 14 b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 23 ust. 1 pkt 10, art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 05.11.2006 r. wniesionego przez Pana Władysława C na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Gryficach z dnia 24 października 2006 r. znak: PB-1-415-6/1395/2006, w którym udzielono interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów w podatku dochodowym od osób fizycznych

odmawia zmiany postanowienia.

Wnioskiem z dnia 16.08.2006 r., uzupełnionym pismem z dnia 11.10.2006 r. Pan Władysław C zam. 72-320 T, ul. D, NIP wystąpił o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku tym Pan Władysław C przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, iż od 1997 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą na własny rachunek. W 1998 r. zatrudnił żonę, z którą od 1997 r. pozostaje w rozdzielności majątkowej.

W związku z powyższym podatnik przedstawił następujące pytania:

1. Czy żona może być osobą współpracującą, osiągać wspólne dochody i łącznie je opodatkować wraz z prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą?
2. Czy wartość pracy małżonki należy wykazać zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), czy też zaliczyć wynagrodzenie żony w koszty uzyskania przychodów firmy podatnika?
3. Czy z osobą współpracującą można zawrzeć umowę o pracę?
4. Czy w przypadku rozdzielności majątkowej, małżonkowie mogą dokonać łącznego opodatkowania swoich dochodów?
5. W jaki sposób rozliczyć w tej sytuacji, ulgę budowlaną przysługującą jednemu ze współmałżonków?

Po zapoznaniu się ze stanem faktycznym danej sprawy oraz obowiązującym stanem prawnym organ podatkowy stwierdził co następuje.

Art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 10 statuuje natomiast, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

W kontekście powyższego organ I instancji stwierdził, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą nie może uznać za koszt uzyskania przychodów wartości pracy małżonka bez względu na formę jaką przybierze jego zatrudnienie. Gdy praca małżonka świadczona jest w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (jednego źródła przychodów), czyli ma na celu uzyskiwanie przychodów z tej działalności, to niezależnie od tego w jakiej formie jest świadczona - bezumownie, na podstawie umowy o pracę, czy też umowy zlecenia, bądź umowy o dzieło, jej wartość nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Art. 23 ust. 1 pkt 10 przytoczonej wyżej ustawy nie różnicuje skutków od tego, czy małżonka podatnika jest osobą współpracującą, czy też pracownikiem. Oznacza to, że bez względu na to czy praca ta jest opłacana w formie wynagrodzenia, czy też nie, wartość jej pracy zawsze nie jest kosztem uzyskania przychodów. Jeżeli małżonka pobiera wynagrodzenie z umowy o pracę, to podatnik obowiązany jest zgodnie z obowiązującymi przepisami pełnić funkcję płatnika podatku.

Organ podatkowy zwrócił też uwagę, że bez znaczenia dla zastosowania regulacji wynikających z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 10 pozostaje fakt ustanowienia między małżonkami rozdzielności majątkowej. Ważne jest, że trwa zawarty związek małżeński, ponieważ ustanowienie rozdzielności majątkowej nie powoduje rozwiązania małżeństwa. Przepis nie wprowadza również zaostrzenia, że wynikające z niego regulacje nie mają zastosowania do małżonka, z którym ustanowiona jest rozdzielność majątkowa. Oznacza to, że ustawodawca nie uznał rozdzielności majątkowej za okoliczność uzasadniającą uznanie wynagrodzenia małżonka za koszt uzyskania przychodów. Na powyższe organ I instancji powołał orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, a mianowicie wyrok NSA z dnia 05.11.1999 r. (sygn. I SA/Gd 997/97 ) oraz z dnia 28.04.1995 r. (sygn. SA/Kr 228/95 ).

W kwestii pojęcia osoby współpracującej oraz możliwości zawarcia z osobą współpracującą umowy o pracę organ podatkowy wskazał przepis art. 8 ust. 11 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 1998 r. Nr 137, poz. 887 ze zm.) stanowiący, że za osobę współpracującą z osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność, uważa się małżonka, dzieci własne, dzieci drugiego małżonka i dzieci przysposobione, rodziców, macochę i ojczyma oraz osoby przysposabiające, jeżeli pozostają z nimi we wspólnym gospodarstwie domowym i współpracują przy prowadzeniu tej działalności; nie dotyczy to osób, z którymi została zawarta umowa o pracę w celu przygotowania zawodowego. Organ podatkowy zauważył również, że krąg osób wymienionych w art. 23 ust. l pkt. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pokrywa się z „osobami współpracującymi" w rozumieniu przepisów o ubezpieczeniu społecznym, oraz że na podstawie art. l4a § l Ordynacji podatkowej, organ podatkowy jest właściwy do interpretacji tylko przepisów prawa podatkowego, a nie wszelkich przepisów prawnych.

Odnośnie sposobu opodatkowania z małżonką, z którą podatnik pozostaje w rozdzielności majątkowej, organ I instancji stwierdził, iż o możliwości łącznego opodatkowania małżonków, w sytuacji istnienia między nimi wspólności majątkowej traktuje art. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przytaczając jednocześnie treść art. 6 ust. 2 ww. ustawy. Oczywistym jest, iż organ I instancji miał na myśli przepis art. 6 ust. 2 ustawy. Ostatecznie więc organ stwierdził, iż małżonkowie pozostający w rozdzielności majątkowej podlegają odrębnemu opodatkowaniu z osiągniętych przez nich dochodów. To samo dotyczy korzystania z przysługującej każdemu z małżonków ulgi budowlanej.

Organ I instancji wskazał również, iż dochody małżonki pozostającej w rozdzielności majątkowej z podatnikiem, u którego została zatrudniona, bez względu na formę jaką przybierze zatrudnienie, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów podatnika, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W sytuacji zatrudnienia małżonki, podatnik powinien dopełnić wszystkich obowiązków nałożonych przez prawo podatkowe na płatnika, tj. pobierać i odprowadzać comiesięczną zaliczkę od wynagrodzenia, a na koniec roku podatkowego sporządzić informację o dochodach. Małżonkowie między którymi istnieje rozdzielność majątkowa podlegają odrębnemu opodatkowaniu i odrębnie korzystają z przysługujących im ulg podatkowych.

Na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Gryficach z dnia 24.10.2006 r., znak: PB1-415-6-1395/2006, Pan Władysław C w dniu 05.11.2006 r. złożył zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, wnosząc o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu zażalenia podatnik podniósł następujące zarzuty:

1. Podatnik nie otrzymał interpretacji prawa o jaką zwrócił się do organu podatkowego.
2. Po wezwaniu podatnika do przedstawienia stanowiska w sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Gryficach w udzielonej odpowiedzi utożsamił wynagrodzenie za pracę z wartością pracy podatnika.
3. Art. 23 ust. 1 pkt 10 stanowi, że małżonkowie razem współpracują, osiągają wspólny dochód i dokonują wspólnego zeznania rocznego poza tym artykuł ten mówi o wartości pracy a nie o wynagrodzeniu.
4. Na skutek postanowienia organu podatkowego dojdzie do ponownego opodatkowania tej samej kwoty oraz pomimo braku jest podstawy prawnej.

Podatnik po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie, pismem z dnia 08 stycznia 2007 r. wniósł uwagi do stanowiska organu pierwszej instancji. Biorąc powyższe pod uwagę, podatnik wniósł jak na wstępie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy stwierdza, iż interpretacja przepisów prawa podatkowego, dokonana w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Gryficach z dnia 24.10.2006 r., znak: PB1-415-6-1395/2006, na wniosek Pana Władysława C z dnia 23.07.2006 r. uzupełniony pismem z dnia 11.10.2006r. jest prawidłowa, a złożone przez podatnika zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Tym samym brak jest podstaw do zmiany ww. postanowienia, stosownie bowiem do treści art. 14b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej, cyt: „Organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 (tj. postanowienie w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego ), jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika, płatnika lub inkasenta zasługuje na uwzględnienie".

Powyższe stanowisko uzasadnia się w sposób następujący.

Ze stanu faktycznego wynika, że:

• od 1997 r. Pan Władysław C prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą na własny rachunek,
• w 1998 r. podatnik zatrudnił żonę,
• od 1997 r. została zniesiona wspólność majątkowa.

Odnosząc się do stanowiska podatnika w kwestii utożsamienia pojęcia wynagrodzenia za pracę z pojęciem wartości pracy przez organ I instancji, należy stwierdzić, że wartość pracy małżonka nie stanowi kosztu uzyskania przychodów firmy podatnika, bez względu na formę jaką przybierze jego zatrudnienie. Niezależnie od tego jaką formę przybierze praca małżonka świadczona w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jej wysokość nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Stanowisko organu odwoławczego wynika z interpretacji treści przepisu art. 23 ust. 1 pkt 10, którą podziela również NSA w wyroku z dnia 05.11.1999 r. sygn: I SA/Gd 997/97. Podatnik zażaleniem powołuje się na przepis art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Artykuł ten nie stanowi o możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia małżonka zatrudnionego na umowę o pracę, reguluje natomiast wysokość kosztów uzyskania przychodów między innymi ze stosunku pracy.

Kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie ma treść art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka, małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej-także małżonków i małoletnich dzieci wspólników". Artykuł ten traktuje o wyłączeniu możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów, wartości pracy m.in. małżonka, a nie jak twierdzi skarżący tego, że małżonkowie razem współpracują, osiągają wspólny dochód i dokonują wspólnego opodatkowania swoich dochodów. O wspólnym opodatkowaniu stanowi natomiast art. 6 ww. ustawy i wskazuje na możliwość wspólnego opodatkowania małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa. Małżonkowie, między którymi istnieje rozdzielność majątkowa podlegają odrębnemu opodatkowaniu z osiągniętych przez nich dochodów. To samo dotyczy korzystania z przysługującej każdemu z małżonków ulgi budowlanej. Wynika to z treści przepisu art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym „małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być jednak, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym, z zastrzeżeniem art. 6a, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26c; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany".

Podatnik w zażaleniu podnosi, że wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia małżonki, spowoduje zwiększenie podstawy opodatkowania i ponowne opodatkowanie tej samej kwoty wynagrodzenia i pobranego podatku. Należy jednak rozdzielić dochody pochodzące z dwóch różnych źródeł przychodów tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej w przypadku podatnika i ze stosunku pracy w przypadku małżonki. Małżonkowie pozostający w rozdzielności majątkowej rozliczają się odrębnie z dochodów otrzymanych z różnych źródeł przychodów.

Natomiast odnosząc się do zarzutu nieudzielenia interpretacji w zakresie wątpliwości czy w związku z wyłączeniem ustawowej wspólnoty majątkowej, żonę należy objąć ubezpieczeniem jako osobę współpracującą, czy też objąć ubezpieczeniem pracowniczym organ odwoławczy stwierdza, iż stosownie do art. 14a §1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ma obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, nie zaś interpretacji wszystkich przepisów prawa. Pojęcie osoby współpracującej, jak też kwestie związane z jej ubezpieczeniem reguluje ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 1998 r. Nr 137, poz. 887 ze zm.). W związku z powyższym organ podatkowy nie jest właściwy do interpretacji przepisów prawa pracy i ubezpieczeń społecznych. Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Na decyzję, w przypadku naruszenia prawa, przysługuje skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od daty jej doręczenia.