Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu stwierdza, że stanowisko Spółki z o. o.w Elblągu, NIP: (...), dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek OC zawartych w rozliczeniach międzyokresowych przedsiębiorstwa wniesionego do spółki aportem jest nieprawidłowe:

W skierowanym do organu podatkowego piśmie z dnia 27.12.2006 r. (data wpływu 29.12.2006 r.) uzupełnionym pismem z dnia 02.03.2007 r. (data wpływu 05.03.2007 r.) Strona wniosła o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie.

Spółka z o. o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie – sprzedaż hurtowa metali i rud metali (wg Polskiej Klasyfikacji Działalności 5152Z). Spółka w dniu 26.10.2006 r. podwyższyła swój kapitał zakładowy poprzez ustanowienie nowych udziałów, które w całości objął jej dotychczasowy wspólnik - Spółdzielnia w likwidacji, pokrywając udziały w całości wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci wniesienia na własność Spółki zespołu składników majątkowych, jako zorganizowane przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, wchodzące w skład Spółdzielni w likwidacji, na podstawie sporządzonego bilansu na dzień 26 października 2006 r.

W związku z powyższym Spółka z o. o. wystąpiła z zapytaniem, czy zapłacone z góry składki OC od środków transportu przejętych przez spółkę w ramach przedsiębiorstwa, które spółdzielnia zaliczyła do rozliczeń międzyokresowych, przypadające na okresy, w których środki transportu były już w posiadaniu spółki, spółka może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Rozliczenia międzyokresowe dotyczące powyższych składek zostały przeniesione ze spółdzielni do spółki w ramach przeniesienia przedsiębiorstwa.

Strona jest zdania, że rozliczane w czasie składki OC będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto Strona oświadczyła, iż w sprawie objętej wnioskiem nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu informuje.Zgodnie z treścią art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta udziela pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Dla rozstrzygnięcia przedstawionego stanu faktycznego podstawowe znaczenie ma pojęcie wkładu niepieniężnego (aportu) oraz kryteria uznania danego prawa za wkład niepieniężny.
Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz.1037 z późn. zm.) pozwala na wnoszenie do spółki wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych (aportów), jednakże w przepisach prawa brak definicji tego ostatniego pojęcia.

W doktrynie w sposób najprostszy definiuje się wkład niepieniężny przeciwstawiając go wkładowi pieniężnemu i mówiąc, że wkładem niepieniężnym jest każdy wkład, któremu nie można przypisać charakteru pieniężnego, a więc który nie ma postaci określonych znaków pieniężnych i nie ma postaci bezgotówkowej, czyli tzw. pieniądza bankowego.

Kryteria uznania danego prawa za wkład niepieniężny do spółki kształtują się następująco:

• możliwość określenia wartości majątkowej prawa,
• możliwość wyceny i umieszczenia w bilansie,
• zbywalność prawa,
• możliwość ustanowienia prawa
• przydatność i dostępność przedmiotu wkładu spółki
• zdolność do wejścia do masy upadłościowej.
  
  

Wkład przede wszystkim nie może mieć charakteru abstrakcyjnego – musi istnieć możliwość jego wyceny, a co za tym idzie umieszczenia stosownego zapisu w bilansie spółki.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni – ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Przepis art. 4a pkt 2 powyższej ustawy definiuje pojęcie składników majątkowych jako aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) przez aktywa rozumie sie kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Przejmowane przez Spółkę, w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu), składniki majątkowe należy wycenić w wartości nie wyższej od wartości rynkowej.

Przepis art. 28 ust. 1 ustawy o rachunkowości stanowi, iż aktywa i pasywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w następujący sposób:

• należności i udzielone pożyczki – w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem ostrożności,
• pozostałe aktywa i pasywa (nie wymienione w powyższym przepisie) – w wartości nominalnej.
  
  

Zatem Spółka przy wycenie pozostałych składników majątkowych zaliczanych do aktywów określa ich wartość rynkową w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości.
Natomiast wartości wykazywane jako rozliczenia międzyokresowe kosztów, pomimo iż stanowią aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, co do zasady nie mogą być przedmiotem obrotu, nie mogą też stanowić wkładu niepieniężnego.
Tym samym dokonane i ustalone przez Spółdzielnię w likwidacji rozliczenia międzyokresowe winny być rozliczone w Spółdzielni i nie powinny być przedmiotem aportu, a w związku z tym również kosztem uzyskania przychodu w Spółce z o. o.

Reasumując powyższe ustalenia faktyczne i prawne należy stwierdzić, iż Spółka nie może zaliczyć składek OC do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, zatem stanowisko Strony w powyższej sprawie jest nieprawidłowe.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia. Interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia. Interpretacja traci moc w momencie zmiany stanu prawnego.

W rozpatrywanej sprawie nie poddano ocenie wniesienia aportem przedsiębiorstwa Spółdzielni w likwidacji do Spółki z o. o.

Na postanowienie w zakresie interpretacji służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia (art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej).