P O S T A N O W I E N I E

Działając na podstawie przepisów art. 14a § 1 i § 4 oraz art. 216 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm.), udzielając interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie odliczania podatku naliczonego z zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną, dokonanych w okresie pomiędzy utratą zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a dokonaniem zgłoszenia rejestracyjnego w w/w podatku (druk VAT-R) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Puławach postanawia uznać za prawidłowe stanowisko strony przedstawione we wniosku z dnia 14.12.2006 r. i uzupełnionym w dniu 12.03.2007 r.

U Z A S A D N I E N I E

Stan faktyczny i stanowisko podatnika w sprawie:

W dniu 17.06.2006 r. podatnik korzystający ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy VAT dokonał pierwszej sprzedaży (czynności podlegającej opodatkowaniu). W dniu 26.06.2006 r., zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy VAT, podatnik utracił prawo do w/w zwolnienia przekraczając w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży kwotę sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT. Zgłoszenie rejestracyjne w podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny (formularz VAT-R), złożone zostało w dniu 04.08.2006 r. W okresie pomiędzy utratą zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a dokonaniem zgłoszenia rejestracyjnego w w/w podatku (druk VAT-R) podatnik dokonywał zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną. W złożonych za ten okres deklaracjach podatkowych (czerwiec, lipiec i sierpień 2006 r.) podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z w/w zakupów (pierwotna deklaracja za czerwiec była dwukrotnie korygowana, w jej ostatniej wersji podatnik nie dokonał przedmiotowego odliczenia).

Pytanie podatnika dotyczy tego, czy ma on prawo do odliczenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego za okres od momentu utraty zwolnienia do dnia zarejestrowania jako podatnik VAT czynny.

Zdaniem podatnika, z uwagi na to, że jako podatnik zwolniony na gruncie art. 113 ust. 1 ustawy VAT nie miał obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjne przed dokonaniem pierwszej sprzedaży (czynności podlegającej opodatkowaniu) oraz z uwagi na to, że brak dokonania zgłoszenia rejestracyjnego dla podatnika VAT czynnego nie ma wpływu na jego obowiązek opodatkowania sprzedaży (ponad kwotę uprawniającą do zwolnienia), a powstanie obowiązku podatkowego bez możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony dyskryminowałoby podatnika i było sprzeczne z intencją ustawodawcy co do równego traktowania podatników, podatnik ma prawo do dokonania przedmiotowego obniżenia.

Stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego:

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U.Nr 54, poz. 535 z 2005 r. z późn. zm.), zwanej dalej ustawą VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 tej ustawy, z wyłączeniem przypadków o których mowa w art. 86 ust. 20 tej ustawy. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 15 z zastrzeżeniami nie mającymi znaczenia w przedmiotowej sprawie, a art. 86 ust. 2 pkt 1 precyzuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3 – 7 tego artykułu, suma kwot podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Z kolei art. 15 ust. 1 ustawy VAT, stanowi, że podatnikami są m.in. osoby prawne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie zaś z art. 96 ust. 1 ustawy VAT podmioty, o których mowa w art. 15 ustawy VAT są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 (pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu) złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3 tego artykułu. Art. 96 ust. 3 ustawy VAT stanowi, że podmioty wymienione w art. 15 ustawy VAT, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 tej ustawy mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne. Zaś art. 96 ust. 4 ustawy VAT stanowi, ze naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako podatnika VAT czynnego lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 tego artykułu jako podatnika VAT zwolnionego. Art. 96 ust. 5 pkt 2 ustawy VAT stanowi z kolei, że jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3 tegoż artykułu, utracą zwolnienie, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1 tego artykułu, przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT.

Analizując powyższe przepisy należy mieć na uwadze fundamentalną zasadę neutralności podatku od towarów i usług wynikającą z VI Dyrektywy Rady UE z dnia 17.05.1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych, która m.in. oznacza, że podatek naliczony zawarty w cenie nabytych towarów i usług dla celów działalności opodatkowanej może zostać odliczony od podatku należnego, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia.

Z kolei wobec niejednorodnego orzecznictwa w przedmiotowym zakresie należało wziąć pod uwagę wyrok WSA w Lublinie z dnia 01.12.2006 r., I SA/LU 502/06 (niepublikowany), a wydany zbliżonym stanie faktycznym.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że art. 86 ustawy VAT, z którego wynika (dla podatnika o którym mowa w art. 15 ustawy VAT) prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, nie odwołuje się do pojęcia podatnika VAT czynnego, o którym mowa w art. 96 ust. 4 ustawy VAT, zaś wynikający z art. 88 ust. 4 ustawy VAT warunek zarejestrowania zgodnie z art. 96 ustawy VAT oznacza jedynie, że w dacie dokonania faktycznego odliczenia (złożenia odpowiedniego rozliczenia podatkowego) podatnik musi być podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT. Status taki podatnik uzyskuje zaś w dniu złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1, ust. 4 i ust. 5 ustawy VAT. Powyższe oznacza, że nie ma znaczenia czy podatnik dokonał zgłoszenia rejestracyjnego z zachowaniem terminu o którym mowa w art. 96 ustawy VAT (w przedmiotowej sprawie przed dniem utraty zwolnienia, a więc przed dniem 26.06.2006 r.) - przyjęcie przeciwnej interpretacji oznaczać by mogło bowiem uznanie, że podatnik który nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w wynikającym z art. 96 ustawy VAT terminie, będzie nieodwracalnie pozbawiony prawa do dokonania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, co jest nie do przyjęcia zarówno z uwagi na w/w zasadę neutralności jak z uwagi na cel który chce osiągnąć racjonalny ustawodawca krajowych przepisów o podatku od towarów i usług. Tak więc podatnik w celu realizacji wynikającego z art. 86 ustawy VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, powinien jedynie posiadać status podatnika czynnego VAT w momencie dokonywania obniżenia.

Tak więc stanowisko podatnika w przedstawionej sprawie jest prawidłowe. Podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur otrzymanych od dnia utraty zwolnienia do dnia złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, czyli w przedmiotowej sprawie od dnia 26.06.2006 r. do 04.08.2006 r., a dokumentujących zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną.

Jednocześnie Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego informuje, że obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podatnicy dokonują poprzez wykazanie tej operacji w składanym rozliczeniu podatkowym (deklaracji podatkowej). Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy VAT, z zastrzeżeniem ust. 2 – 10 tego artykułu i z zastrzeżeniem art. 133 ustawy VAT podatnicy podatku VAT są obowiązani składać deklaracje podatkowe w urzędzie skarbowym za okresy miesięczne, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdy kolejnym miesiącu. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 10 ustawy VAT prawo do obniżenia podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2 - 4 tego ustępu oraz z zastrzeżeniem ust. 11, 12, 16 i 18 tego artykułu. Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy VAT, jeżeli podatnik nie dokona przedmiotowego obniżenia w terminach określonych w ust. 10 może dokonać przedmiotowego obniżenia w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 13 ustawy VAT jeżeli podatnik nie dokonał przedmiotowego obniżenia m.in. w terminie określonym w ust. 10 i ust. 11 może tego dokonać poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło przedmiotowe prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przedmiotowe prawo do obniżenia.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie tego zdarzenia. Nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie Stronie służy prawo wniesienia zażalenia w terminie 7 dni od daty jego doręczenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie, za pośrednictwem Naczelnika tutejszego Urzędu Skarbowego (na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 236 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa).