POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku działając na podstawie art.14a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz.60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm), w sprawie: zasad wypełniania deklaracji CIT-2 oraz informacji CIT-2/O w przypadku uzyskiwania dochodów wolnych od podatku

stwierdza, że stanowisko przedstawione w tym wniosku nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Przedsiębiorstwo jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przedsiębiorstwo uzyskuje dochody zwolnione od podatku, które wykazuje w części B.1 załącznika CIT-2/O „Dochody (przychody) wolne lub zwolnione od podatku”. Przedsiębiorstwo korzysta też z odliczeń od dochodu wykazywanych w części B.2 załącznika CIT-2/O „Odliczenia od dochodu”.

Wątpliwości Podatnika budzą zasady wypełniania deklaracji CIT-2 oraz informacji CIT-2/O w przypadku uzyskiwania dochodów wolnych od podatku.

Zdaniem Podatnika dochody wolne lub zwolnione od podatku powinny być wykazywane w wartości faktycznie otrzymanej, gdyż we wzorze deklaracji w części B.1 informacji CIT-2/O oraz w pozycji 27 deklaracji CIT-2 – dochody (przychody) wolne nie ma zastrzeżenia, że wysokość odliczanych kwot nie może być wyższa od dochodu wykazanego w poz. 25 na druku CIT-2. Według Podatnika ograniczeniu do wysokości dochodu podlegają kwoty wykazywane w części B.2 oraz C, D załącznika CIT-2/O oraz B.2, B.3, C, D załącznika CIT-8/O.

Zdaniem Podatnika w przypadku, gdy wysokość dochodów wolnych od podatku wykazywana w części B.1 informacji CIT-2/O w wartości faktycznie otrzymanej jest wyższa od pozycji 25 deklaracji CIT-2 różnicę należy wykazać jako stratę podatkową, która może być odliczona od dochodu zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i która jest wykazywana w części B.2 poz. 17 w CIT-2/O, a w przypadku rozliczenia rocznego w CIT-8/O w części B.2.

Na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani bez wezwania składać deklarację, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego od początku roku podatkowego i wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Jak stanowi art. 28a pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory: deklaracji i informacji, o których mowa w art. 25 ust. 1, art. 25a oraz w art. 26 ust. 1b, 3, 4 i 6.

Informacja CIT-2/O jest załącznikiem do deklaracji CIT-2 i jest składana razem z nią do urzędu skarbowego. Od 1 stycznia 2006r. obowiązują nowe formularze deklaracji o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-2 i informacji o odliczeniach od dochodu i od podatku oraz o dochodach wolnych i zwolnionych od podatku CIT-2/O. Nowe wzory ww. formularzy wprowadzono rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2005r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie określenia wzorów deklaracji, zeznania, oświadczenia oraz informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz.U. Nr 257, poz. 2156).

W informacji CIT-2/O w części B.1 należy wykazać dochody (przychody) wolne lub zwolnione od podatku, a szczególności:

• Dochody (przychody) wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy oraz w związku z art. 5 ustawy z dnia 12 listopada 2003r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 202, poz. 1957 ze zm.) – przeznaczone na cele statutowe lub inne wymienione w tym przepisie (art. 17 ust. 1 pkt 4-4r, 4u, 5, 5a, 6a, 6b, 7, 8, 21, 26, 33, 35, 39, 40 i 42) - poz. 7,
• Dochody wolne od podatku zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej – poz. 8,
• Pozostałe dochody (przychody) wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy oraz w związku z art. 5 ustawy z dnia 12 listopada 2003r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 202, poz. 1957 ze zm.), z wyjątkiem wymienionych w poz. 7 i 8 – poz. 9,
• Dochody wolne od podatku w zakresie określonym ustawą wymienioną w art. 40 ust. 2 pkt 3 ustawy – poz. 10,
• Dochody spółek zarządzających specjalnymi strefami ekonomicznymi, wolne od podatku na podstawie przepisów wykonawczych do ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. Nr 123, poz. 600 ze zm.) – poz. 11,
• Dochody wolne od podatku na podstawie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i przepisów wykonawczych do tej ustawy, w oparciu o zezwolenia uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001r. (...) – poz. 12 i 13,
• Inne dochody (przychody) wolne (zwolnione) od podatku, w tym na podstawie odrębnych ustaw - poz. 14 i 15,

Z kolei w części B.2 informacji CIT-2/O należy wykazać odliczenia od dochodu, a szczególności:

• Kwotę strat z lat ubiegłych, podlegająca odliczeniu – poz. 17,
• Odliczenia darowizn zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 i 7 ustawy – poz. 18,
• Odliczenia darowizn na podstawie odrębnych ustaw – poz. 19,
• Odliczenia zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 6 ustawy – w bankach 20 % kwoty kredytów (pożyczek) umorzonych w związku z realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw, zakwalifikowanych do straconych kredytów (pożyczek) i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów – poz. 20,
• Inne odliczenia od dochodu – poz. 21 i 22.

W przypadku dochodów (przychodów) wolnych lub zwolnionych od podatku – wykazywanych w części B.1 informacji CIT-2/O brak zastrzeżenia, że wysokość odliczanych dochodów wolnych lub zwolnionych od podatku nie może być wyższa od dochodu wykazanego w poz. 25 deklaracji CIT-2.

Natomiast zgodnie z pouczeniem zawartym w części B.2 informacji CIT-2/O -odliczenia od dochodu, suma odliczanych kwot w poszczególnych pozycjach oraz łączna suma odliczeń nie może przekroczyć kwoty z poz. 25 deklaracji CIT-2, pomniejszonej o kwotę z poz. 16 CIT-2/O.

Mając powyższe na uwadze w ocenie tut. Organu podatkowego zgodzić się należy z Podatnikiem, iż dochody wolne lub zwolnione od podatku powinny być wykazywane w wartości faktycznie otrzymanej. Reasumując tut. Organ podatkowy potwierdza prawidłowość stanowiska Podatnika odnośnie zasad wypełniania informacji CIT-2/O.

Odnosząc się natomiast do stanowiska Podatnika w kwestii zasad wypełniania deklaracji CIT-2 tut. Organ podatkowy zauważa, co następuje:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Na podstawie art. 7 ust. 3-4 ustawy z dnia 15.02.1992r. przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, jak również przy ustalaniu straty nie uwzględnia się:

• przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
• przychodów wymienionych w art. 21 i 22,
• kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2,
• strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
• strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Odnosząc powyższe przepisy do zasad sporządzania deklaracji CIT-2 tut. Organ podatkowy zauważa, iż w pozycjach 19 i 21 deklaracji wykazuje się przychody i koszty uzyskania przychodów ze wszystkich źródeł, z wyjątkiem przychodów i kosztów, do których nie ma zastosowania ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 2 ust. 1) oraz przychodów (i kosztów) opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym (art. 21 i 22 ustawy). Nadwyżkę przychodów nad kosztami uzyskania przychodów wykazuje się w pozycji 22 jako dochód, a nadwyżkę kosztów uzyskania przychodów nad przychodami w pozycji 23 jako stratę.

Jak wynika z art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 15.02.1992r., przy ustalaniu dochodu nie uwzględnia się przychodów (i kosztów) ze źródeł przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł wolne są od podatku dochodowego. Z uwagi na to, że przy ustalaniu nadwyżki przychodów nad kosztami uzyskania przychodów uwzględnia się w poz. 19 i 21 również przychody i koszty z tych źródeł przychodów, przeto dane w pozycji 22 należy odpowiednio skorygować, jeżeli w tych źródłach wystąpi strata. Stratę wykazuje się w pozycji 24, a w pozycji 25 dochód, stanowiący sumę kwot z pozycji 22 i 24. Przez powiększenie dochodu z pozycji 22 o stratę z pozycji 24 eliminuje się wpływ straty ze źródeł przychodów, w których dochody wolne są od podatku.

Następnie w pozycjach 27-30 wykazuje się kwoty zbiorcze wykazane w informacji CIT-2/O, tj. dochody (przychody) wolne w wartości faktycznie otrzymanej (pozycja 27) oraz odliczenia od dochodu (pozycja 28) i odliczenia z tytułu wydatków inwestycyjnych (pozycja 29), w wysokości ograniczonej do wysokości dochodu. Jeżeli suma dochodów (przychodów) wolnych i odliczeń wykazana w pozycji 30 jest niższa od dochodu wykazanego w pozycji 25, różnicę wykazuje się jako podstawę opodatkowana (pozycja 35).

Może również wystąpić sytuacja, w której suma dochodów wolnych od podatku i odliczeń (pozycja 30) jest wyższa od dochodu z pozycji 25, wówczas różnicę wykazuje się w pozycji 36 strata. Strata wykazana w pozycji 36 odzwierciedla stratę z działalności opodatkowanej, po wyeliminowaniu dochodu uzyskanego na działalności, z której dochody są wolne od podatku. Sytuacja taka może wystąpić, gdyż dane w pozycji 25 stanowią wynik uwzględniający dochody i straty z poszczególnych źródeł przychodów, natomiast w pozycji 27 wykazuje się tylko dochody. Na możliwość wystąpienia takiego rozliczenia wskazało również Ministerstwo Finansów w zachowującym aktualność piśmie z dnia 30.07.1992r., nr PO b/721-100/92.

Reasumując tut. Organ potwierdza prawidłowość stanowiska Podatnika, iż gdy wysokość dochodów wolnych lub zwolnionych od podatku wykazywanych w wartości faktycznie otrzymanej w części B.1 informacji CIT-2/O, następnie przeniesionej do pozycji 27 deklaracji CIT-2 jest wyższa od pozycji 25 deklaracji CIT-2 różnicę należy wykazać jako stratę podatkową (pozycja 36).

Przy czym tut. Organ podatkowy zauważa, iż strata z pozycji 36 deklaracji CIT-2, nie podlega odliczeniu, gdyż odliczeniu podlegać może jedynie strata wykazana w zeznaniu CIT-8, osiągnięta za rok podatkowy. Kwestię odliczania strat podatkowych reguluje przepis art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie, z którym o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Mając na uwadze okoliczność, iż odliczeniu podlega nie strata wykazana w deklaracji CIT-2 (pozycja 36), lecz strata wykazana w zeznaniu CIT-8 (pozycja 50), nie można potwierdzić prawidłowości stanowiska Podatnika, iż strata wykazana w pozycji 36 deklaracji CIT-2 może być odliczona od dochodu zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jest wykazywana w części B.2 poz. 17 w CIT-2/O.