Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku wniesionego w dniu 18 grudnia 2006 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów o podatku od towarów i usług Naczelnik Urzędu Skarbowego w Suwałkach postanawiauznać, że:
1. otrzymana przez Spółkę od Miasta dopłata do kapitału zapasowego Spółki w celu dofinansowania usług lokalnego transportu zbiorowego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
2. obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu otrzymania przedmiotowej dotacji powstanie z chwilą uznania rachunku bankowego Strony.
Pismem wniesionym w dniu 18 grudnia 2006 r. (uzupełnionym na wezwanie Urzędu pismem wniesionym w dniu 22 stycznia 2007 r.) Spółka wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Suwałkach z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, przedstawiając następujący stan faktyczny:
Strona spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której cały kapitał założycielski należy do Gminy Miejskiej. Na podstawie umowy zawartej z Gminą Miejską (Właścicielem), Spółka wykonuje obecnie usługi lokalnego transportu zbiorowego. Zadanie to wynika z § 4 ust. 1 pkt 6 Aktu Przekształcenia Przedsiębiorstwa w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Miasta : "Przedmiotem działalności Spółki jest zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty w szczególności w zakresie - transport miejski pasażerski". Powyższe usługi finansowane są z przychodów ze sprzedaży biletów oraz wniesionej dopłaty do kosztu 1 wozokm, co wynika z zawartej z Gminą umowy. Spółka na dopłatę do 1 wozokm wystawia fakturę VAT dla Urzędu Miasta. Usługi te opodatkowane są podatkiem od towarów i usług według stawki 7%.
Zawarta z Gminą umowa na świadczenie usług lokalnego transportu zbiorowego wygasa z dniem 31 grudnia 2006 r., jednak Spółka nadal będzie realizowała wymienione wyżej usługi, które będą finansowane ze sprzedaży biletów. Z uwagi na fakt, że jest to działalność deficytowa, różnica będzie pokrywana z dopłat na kapitał zapasowy Spółki. Działanie takie jest zgodne z przepisem art. 177 Kodeksu Spółek Handlowych. Dopłatę będzie wnosił właściciel – Gmina Miejska na podstawie umowy Spółki (Aktu Przekształcenia Przedsiębiorstwa), zmienionej poprzez dodanie do niej dodatkowego punktu.
Spółka zwróciła się z zapytaniem:
1. Czy otrzymana przez Spółkę od Miasta dopłata na kapitał zapasowy w celu dofinansowania usług lokalnego transportu zbiorowego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2. Czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu otrzymania przedmiotowej dopłaty powstanie z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika?
Spółka sformułowała też własne stanowisko w sprawie stwierdzając, że, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót powiększony o otrzymane dopłaty, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika. W ocenie Strony, wpłaty Gminy Miejskiej na kapitał zapasowy Spółki będą miały bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) za świadczone usługi komunikacji miejskiej, służą bowiem finansowaniu tej działalności. Wobec powyższego, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 7%, właściwej dla przewozów pasażerskich. Jednocześnie, zdaniem spółki, kwota dopłaty zostanie pomniejszona o podatek od towarów i usług, zaś obowiązek podatkowy powstanie w rozliczeniu za miesiąc, w którym zostanie uznany rachunek bankowy Spółki, zgodnie z art. 19 ust. 21 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie wystawionej faktury wewnętrznej.
Na wezwanie Urzędu dotyczące uzupełnienia stanu faktycznego, Strona pismem wniesionym w dniu 22 stycznia 2007 r. poinformowała, że przedmiotowe dopłaty do kapitału będą wnoszone na podstawie nowowprowadzonego zapisu do aktu założycielskiego Spółki o treści: "Zobowiązuje się Wspólników do corocznego wnoszenia dopłat na pokrycie strat w Zakładzie Komunikacji Miejskiej w granicach do 50% wartości posiadanych udziałów". Zgodnie z uzupełnieniem, dopłaty te nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę przejazdu, ponieważ ceny biletów mają charakter cen sztywnych i są ustalane uchwałą Rady Miejskiej, same dopłaty natomiast ustalane będą już za poprzedni rok na podstawie wielkości straty Zakładu Komunikacji Miejskiej. Przedmiotowe dopłaty będą ujmowane w bilansie w kapitale zapasowym.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w Suwałkach, mając na uwadze stan faktyczny i prawny obowiązujący w dacie zaistnienia powyższego zdarzenia, postanawia udzielić następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego:
Warunki uzyskiwania dopłat przez spółki kapitałowe regulują przepisy ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych. W myśl przepisu art. 177 k.s.h., umowa spółki może zobowiązać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów.
Obowiązek wniesienia dopłat może zostać nałożony na wspólników w uchwale wspólników. Dopłaty są wkładami stanowiącymi część majątku spółki, niepowiększającymi udziałów wspólników w kapitale zakładowym - są źródłem kapitału wykorzystywanego jako kapitał obrotowy, na zakupy inwestycyjne lub na pokrycie strat spółki.
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast podstawę opodatkowania stanowi obrót, przez który należy rozumieć również otrzymaną dotację, subwencję i inną dopłatę o podobnym charakterze związaną z dostawą lub świadczeniem usług (art. 29 ust. 1 ustawy).
Przepis ten stanowi zatem, że podstawę opodatkowania stanowi, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, wszystko co stanowi płatność, która za nie została otrzymana lub ma być za nią otrzymana przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy, łącznie z dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną tych transakcji.
Wprowadzenie powyższego przepisu związane jest z dostosowaniem polskich przepisów do regulacji unijnych i stanowi odwzorowanie na gruncie polskiej ustawy części przepisu art. 11 (A) (1) (a) VI dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku.
Z regulacji tej wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje od innego podmiotu jakiekolwiek dofinansowanie (dotację, subwencję) stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi (np. pokrycie części ceny, rekompensata z powodu obniżenia ceny), tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element wynagrodzenia (podstawy opodatkowania) z tytułu tej dostawy lub świadczenia usługi. Dofinansowanie takie musi być związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług bezpośrednio, czyli musi stanowić dotację przedmiotową. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie niezdefiniowanych wprost kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Istotne zatem są szczegółowe warunki przyznawania dotacji, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
Należy zauważyć, że na podstawie samego tylko brzmienia art. 29 ust. 1 ustawy ustawy o podatku od towarów i usług możliwa jest interpretacja, że skoro ustawodawca nie precyzuje charakteru związku, to należałoby przyjąć, że na gruncie polskiej ustawy również chodzi o związek bezpośredni. Wobec powyższego, nie każda więc dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze będzie powiększać obrót, ale jedynie taka, która niejako zastępuje wynagrodzenie za świadczone usługi czy dostarczane towary. Tak więc związek dotacji z dostawą lub świadczeniem usług należy rozumieć jako powiązanie bezpośrednie. Powyższe oznacza zatem, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Zatem podstawę oceny opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, jest stwierdzenie czy są one dokonywane w celu sfinansowania czy też dofinansowania konkretnej dostawy lub usługi (interpretacja Ministra Finansów z dnia 30.12.2004 r. w sprawie interpretacji przepisów art. 29 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, znak PP3-812-1341/2004/BL).
Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, na cenę usługi przewozu pasażerskiego składa się cena biletu oraz dopłata do 1 wozokm. Dopłata ta jest wnoszona przez Gminę Miejską na podstawie zawartej z PGK Sp. z o.o. umowy.
Wygaśnięcie z dniem 31 grudnia 2006 r. przedmiotowej umowy, a w konsekwencji brak dopłaty do 1 wozokm, spowodowało, że świadczone usługi przewozowe stały się deficytowe. Zatem różnica z tej działalności, pokrywana z dopłat na kapitał zapasowy, będzie w rzeczywistości stanowiła rekompensatę wykonania świadczenia po cenach obniżonych. Wobec powyższego, dopłata do kapitału jest elementem uzupełniającym cenę świadczonych usług.
Zdaniem tut. organu podatkowego, analizowana dopłata nie jest więc przeznaczona na pokrycie strat Spółki z tytułu funkcjonowania Zakładu Komunikacji Miejskiej (nie jest przeznaczona na zasilenie kapitałów Spółki jako podmiotu), a na dofinansowanie usług przewozowych i stanowi w istocie dopłatę do ceny wykonanych usług przejazdu o charakterze dotacji przedmiotowej.Wobec powyższego, otrzymana przez Spółkę od Miasta dopłata na kapitał zapasowy w celu dofinansowania usług lokalnego transportu zbiorowego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na istnienie bezpośredniego związek przedmiotowej dopłaty z ceną świadczonych usług.
Zgodnie z art. 19 ust. 21 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy z tytułu należnych na podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze powstaje z chwilą uznania rachunku bankowego.
Otrzymana kwota dopłaty stanowi kwotę brutto w rozumieniu art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, co oznacza, że z otrzymanej kwoty dotacji należy zapłacić podatek wyliczony od kwoty brutto (tzn. rachunkiem w "stu") według stawki właściwej dla świadczonych usług. Na podstawie poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy, do świadczenia usług pasażerskiego transportu rozkładowego taborem samochodowym właściwa jest stawka podatku w wysokości 7%.