Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kolbuszowej działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4, art. 87 i art. 88 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), postanawia uznać, że stanowisko strony przedstawione we wniosku z dnia 16.01.2006 r., jest prawidłowe.

W dniu 19.01.2006 r. wpłynął do tut. organu podatkowego wniosek z dnia 16.01.2006 r., znak: B.F.I.3020/V/1/2006 w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W przedmiotowym wniosku Starostwo Powiatowe zwróciło się z następującym problem. Powiat wykonuje zadania własne i zlecone z zakresu administracji publicznej na podstawie art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym (j. t. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.). Jednostka wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym m. in. w zakresie wynikającym z art. 4 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, tj. transportu zbiorowego i dróg publicznych. Powiat swoje zadania wykonuje przy pomocy jednostki organizacyjnej Starostwo Powiatowe, zapewniającej obsługę techniczną i administracyjno organizacyjną. Określone w ustawie z dnia 20.06.1997 r. Prawo o ruchu drogowym (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) i ustawie z dnia 6.09.2001 r. o transporcie drogowym (j. t. Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2088 ze zm.), zadania Powiatu wykonuje Starosta jako organ Powiatu przy pomocy ww. Starostwa Powiatowego. W szczególności pobierane są opłaty za wydawanie i wymianę różnych dokumentów oraz wpisy do rejestrów (we wniosku wymieniono 14 takich przypadków).

Jednostka pyta „czy czynności wykonywane przez Wydział Komunikacji Starostwa Powiatowego na podstawie ustawy Prawo o ruchu drogowym (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) i ustawy o transporcie drogowym (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2088 ze zm.), podlegają ustawie o podatku od towarów i usług i czy należy je kwalifikować jako czynności zwolnione od podatku czy zgodnie z art. 15 ust. 6 nie podlegają ustawie o podatku od towarów i usług gdyż: nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych i czy istnieje potrzeba dokumentowania ww. sprzedaży poprzez wystawianie faktur VAT i ujmowanie w deklaracji VAT-7?”

Zdaniem Starostwa zgodnie z ww. art. 15 ust. 6, „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”. W związku z powyższym organ rejestrujący i pobierający ww. opłaty w zakresie realizowania zadań nałożonych ustawą o samorządzie powiatowym - art. 4 ust. 1 pkt 6 i w konsekwencji ustawą o ruchu drogowym oraz ustawą o transporcie drogowym nie jest podatnikiem podatku VAT i nie powinien ww. sprzedaży ujmować w deklaracji VAT-7, a czynności przez niego wykonywane nie podlegają ustawie o VAT, dlatego nie ma możliwości dokumentowania ww. przychodu poprzez wystawianie faktur VAT.

Organ podatkowy ustalił, że w sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa ani też postępowanie przed Sądem Administracyjnym. Biorąc pod uwagę powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kolbuszowej wyjaśnia jak niżej:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z treści przepisu art. 4 ust. 4 ustawy z dnia 5.06.1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.) wynika, iż ustawy mogą określać niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez powiat.

Stosownie do przepisów ustawy z dnia 20.06.1997 r. Prawo o ruchu drogowym (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), starosta działając na podstawie nw. przepisów, dokonuje odpowiednio następujących czynności:

- art. 8 ust. 4 - kartę parkingową wydaje osobie niepełnosprawnej starosta; za wydanie karty parkingowej pobiera się opłatę w wysokości ustalonej przez ministra właściwego do spraw transportu,

- art. 73 ust. 1 - rejestracji pojazdu dokonuje, na wniosek właściciela, starosta właściwy ze względu na miejsce jego zamieszkania (siedzibę), wydając dowód rejestracyjny i zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne oraz nalepkę kontrolną, jeżeli jest wymagana, z zastrzeżeniem ust. 2-5,

- art. 74 ust. 1 - czasowej rejestracji pojazdu dokonuje, w przypadkach określonych w ust. 2, starosta właściwy ze względu na miejsce zamieszkania (siedzibę) właściciela pojazdu, wydając pozwolenie czasowe i zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne,

- art. 75 ust. 1 i 2 - jeżeli używanie pojazdu uzależnione jest od szczególnych warunków określonych przepisami, starosta wpisuje w dowodzie rejestracyjnym lub pozwoleniu czasowym odpowiednie zastrzeżenie; dowód rejestracyjny, pozwolenie czasowe, zalegalizowane tablice (tablica) rejestracyjne i nalepka kontrolna są wydawane za opłatą oraz po uiszczeniu opłaty ewidencyjnej; opłatę oraz opłatę ewidencyjną pobiera organ dokonujący rejestracji,

- art. 77 ust. 3 - kartę pojazdu dla pojazdu samochodowego, innego niż określony w ust. 1, wydaje, za opłatą i po uiszczeniu opłaty ewidencyjnej, właściwy w sprawach rejestracji starosta przy pierwszej rejestracji pojazdu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z wyłączeniem pojazdów zabytkowych i pojazdów, o których mowa w art. 73 ust. 4,

- art. 78a ust. 1 - czasowego wycofania pojazdu z ruchu dokonuje, na wniosek właściciela pojazdu lub podmiotu, któremu powierzono pojazd w trybie przepisu art. 73 ust. 5, starosta właściwy ze względu na miejsce ostatniej rejestracji pojazdu, wydając decyzję o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu,

- art. 83a ust. 1 - organem właściwym do prowadzenia rejestru przedsiębiorców prowadzących stację kontroli pojazdów jest starosta właściwy ze względu na miejsce wykonywania działalności objętej wpisem,

- art. 83b ust. 1 i 2 - nadzór nad stacjami kontroli pojazdów sprawuje starosta; w ramach wykonywanego nadzoru starosta:

1) co najmniej raz w roku przeprowadza kontrolę stacji kontroli pojazdów w zakresie: zgodności stacji z wymaganiami, o których mowa w art. 83 ust. 3, prawidłowości wykonywania badań technicznych pojazdów, prawidłowości prowadzenia wymaganej dokumentacji;

2) wydaje zalecenia pokontrolne i wyznacza termin usunięcia naruszeń warunków wykonywania działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia stacji kontroli pojazdów;

3) wydaje decyzję o zakazie prowadzenia przez przedsiębiorcę stacji kontroli pojazdów, skreślając przedsiębiorcę z rejestru działalności regulowanej, jeżeli przedsiębiorca: złożył oświadczenie, o którym mowa w art. 83a ust. 4, niezgodne ze stanem faktycznym, nie usunął naruszeń warunków wykonywania działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia stacji kontroli pojazdów w wyznaczonym przez starostę terminie, rażąco naruszył warunki wykonywania działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia stacji kontroli pojazdów,

- art. 84 ust. 2 - starosta wydaje uprawnienie do wykonywania badań technicznych, jeżeli osoba ubiegająca się o jego wydanie posiada wymagane wykształcenie techniczne i praktykę, odbyła wymagane szkolenie oraz zdała z wynikiem pozytywnym egzamin kwalifikacyjny,

- art. 93 ust. 1 i 2 - prawo jazdy, z wyjątkiem prawa jazdy kategorii T, uprawnia do kierowania określonym w nim pojazdem w ruchu międzynarodowym, chyba że władze danego państwa wymagają, aby kierowca posiadał międzynarodowe prawo jazdy; międzynarodowe prawo jazdy jest wydawane za opłatą przez każdego starostę,

- art. 97 ust. 1 - dokument stwierdzający uprawnienie do kierowania pojazdem wydaje, za opłatą oraz po uiszczeniu opłaty ewidencyjnej, starosta właściwy ze względu na miejsce zamieszkania osoby ubiegającej się, a w uzasadnionych przypadkach - właściwy ze względu na miejsce czasowego pobytu, z zastrzeżeniem ust. 2,

- art. 103 ust. 3 - organem właściwym do prowadzenia rejestru przedsiębiorców prowadzących ośrodek szkolenia kierowców jest starosta właściwy ze względu na miejsce wykonywania działalności objętej wpisem,

- art. 104 ust. 1 - starosta wydaje decyzję o zakazie prowadzenia przez przedsiębiorcę ośrodka szkolenia kierowców, skreślając przedsiębiorcę z rejestru działalności regulowanej, jeżeli przedsiębiorca:

1) złożył oświadczenie, o którym mowa w art. 103 ust. 6, niezgodne ze stanem faktycznym;

2) nie usunął naruszeń warunków wykonywania działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia ośrodka szkolenia kierowców w wyznaczonym przez starostę terminie;

3) rażąco naruszył warunki wykonywania działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia ośrodka szkolenia kierowców,

- art. 106 ust. 1 - starosta dokonuje wpisu osoby do ewidencji instruktorów, jeżeli spełnia ona warunki określone w art. 105 ust. 2 pkt 1-6, i wydaje jej legitymację instruktora na okres wynikający z terminów badań, o których mowa w art. 122 ust. 2.

Stosownie zaś do przepisów ustawy z dnia 6.09.2001 r. o transporcie drogowym (j. t. Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2088 ze zm.) na podstawie:

- art. 7 ust. 1 i 2 pkt 1 udzielenie, odmowa udzielenia, zmiana lub cofnięcie licencji następuje w drodze decyzji administracyjnej; organem właściwym w sprawach udzielenia, odmowy udzielenia, zmiany lub cofnięcia licencji w zakresie transportu drogowego jest w krajowym transporcie drogowym - starosta właściwy dla siedziby przedsiębiorcy, z zastrzeżeniem pkt 2,

- art. 33 ust. 8 zaświadczenie na krajowy niezarobkowy przewóz drogowy oraz wypis lub wypisy z zaświadczenia wydaje właściwy dla siedziby przedsiębiorcy starosta na okres do 5 lat.

Działając także na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 29.04.2002 r. w spawie wymiany praw jazdy (Dz. U. Nr 69, poz. 640 ze zm.), wymiany dokumentów, o których mowa w § 1, dokonuje organ wydający uprawnienia do kierowania pojazdami, na wniosek osoby uprawnionej do kierowania pojazdami złożony na druku, którego wzór określają przepisy w sprawie wydawania uprawnień do kierowania pojazdami.

W świetle wyżej wymienionych uregulowań starosta jako organ władzy publicznej, w zakresie w jakim realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, objęty jest regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Wykonywane zatem przez starostę czynności w ramach zadań ustawowych nie będą podlegały ustawie o podatku od towarów i usług. Przy czym zaznaczyć należy, iż wyłączenie z podatku VAT - stosownie do powołanego art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług - nie dotyczy czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Podmioty wskazane w tym przepisie, w zakresie, w jakim wykonują czynności w ramach ww. umów są podatnikami podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczone usługi podlegają ustawie o podatku VAT. Jednocześnie podkreślić należy, że odpłatne świadczenie usług przez starostę na podstawie umów cywilnoprawnych, zaliczanych wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług ogłoszonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18.03.1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) do grupowania 75 PKWiU nie jest już objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem zwolnienie to dotyczy wyłącznie usług w zakresie obowiązkowych ubezpieczeń społecznych.

Z kolei w myśl art. 106 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust.16.

Wykonywanie przedmiotowych czynności, w przypadkach wymienionych w niniejszym piśmie, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym pomimo, iż Starostwo Powiatowe jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie ma obowiązku, wynikającego z art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, wystawiania faktur dla czynności objętych powyższym wyłączeniem. W takiej sytuacji czynności te powinny być dokumentowane rachunkami, o których mowa w art. 87-88 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, z zachowaniem norm określonych dla tego dokumentu wskazanych w § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.08.2005 r. w sprawie naliczenia odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373). Brak jest też obowiązku ujmowania w deklaracji VAT-7 czynności, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ponieważ wzór deklaracji określony rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 19.09.2005 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 185, poz. 1545) nie przewiduje pozycji przeznaczonej na ujmowanie sprzedaży, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.