P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (t.j. - Dz.U. z 2005r. Nr. 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący stan prawny

postanawia

- uznać stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Z przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że Spółka ponosi nakłady (mające zarówno charakter remontów, jak i ulepszeń) na środki trwałe, które nie są jej własnością, a były wprowadzone do ewidencji środków trwałych, kiedy posiadanie tytułu własności nie było warunkiem przyjęcia na stan majątkowy. Pomiędzy Spółką a właścicielem środków trwałych istniały uzgodnienia pisemne (w formie tzw. dokumentów PT), na mocy których Spółka nieodpłatnie używała/użytkowała/zarządzała wspomnianymi elementami majątku. W związku z planowaną rozbudową oczyszczalni, we wrześniu 2006r., Spółka zawarła z właścicielem gruntu (na którym znajdują się przedmiotowe obiekty) umowę użyczenia.

Jednocześnie wydatki poniesione przed wrześniem 2006r. na ulepszenie środków trwałych (w tym również inwestycji w obcych środkach trwałych) były traktowane przez Spółkę jako zwiększające ich wartość początkową dla celów dokonywanej przez Spółkę amortyzacji na potrzeby podatku dochodowego. Natomiast wydatki związane z remontem były bezpośrednio zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie, że miała prawo do amortyzowania inwestycji w obcych środkach trwałych i uznania w/w odpisów amortyzacyjnych oraz wydatków remontowych za koszty uzyskania przychodów, również przed zawarciem umowy użyczenia.

Zdaniem Spółki, zgodnie z art.16a ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, których nie jest właścicielem lub współwłaścicielem, gdy dane środki trwałe mogą być w szczególności uznane za inwestycje w obcych środkach trwałych. Pomimo braku stosownej umowy, Spółka otrzymane na podstawie dowodów PT środki trwałe wykorzystywała w bieżącej działalności gospodarczej. Użytkowane środki trwałe służyły do generowania przychodów, a w związku z tym koszty remontów mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.W ocenie Spółki, w przypadku remontów lub inwestycji wykonywanych bezpośrednio przez Spółkę w obcych środkach trwałych inwestycje te powinny stanowić tzw. inwestycje w obcych środkach trwałych podlegające amortyzacji na potrzeby podatku dochodowego, natomiast wydatki na remont będą stanowiły koszt uzyskania przychodu na bieżąco w dacie ich poniesienia. Zawarta we wrześniu 2006r. umowa użyczenia potwierdziła tytuł prawny do nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. - Dz. U z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Począwszy od 1 stycznia 2007r., cytowany art. 15 ust.1 stanowi, że kosztami uzyskania przychodów, poza w/w wydatkami, są również koszty poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Stosownie zaś do unormowań art. 15 ust. 6 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16 a - 16 m, z uwzględnieniem art. 16. Na podstawie art.16a ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji podatkowej, co do zasady, są składniki majątkowe spełniające poniższe warunki:

-przewidywany przez podatnika okres ich używania jest dłuższy niż rok,

-stanowią własność lub współwłasność podatnika i zostały przez niego nabyte lub wytworzone we własnym zakresie lub są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, określonej w art.17a pkt 1,

-są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania.

Zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 w/w ustawy amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16 c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, m. in. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Inwestycje w obcych środkach trwałych są szczególnym środkiem trwałym, który nie został zdefiniowany ani w ustawie o rachunkowości, ani w przepisach podatkowych. Jednakże zgodnie z obowiązującym orzecznictwem przyjmuje się, że inwestycjami w obcych środkach trwałych są wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie (unowocześnienie) środków trwałych stanowiących obcą własność, ale wykorzystywanych przez niego na potrzeby działalności gospodarczej na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy (np. wyrok NSA z dnia 2 lipca 1997r. sygn. SA/Sz 1262/96, pismo Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2006r. Nr DD6-8213-43/WK/06/249).

Art. 47 ustawy z dnia 24 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z kolei zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Natomiast art. 191 w/w ustawy stanowi, że własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. Z powyższego wynika zatem, że podatnicy, czyniąc nakłady inwestycyjne na obcym środku trwałym, zgodnie z regułami prawa cywilnego (powołanego powyżej art. 47, art. 48 i art. 191 ustawy – Kodeks cywilny) nie uzyskują własności tychże nakładów, to jednak, wobec w/w przepisów prawa podatkowego, w szczególności powołanego powyżej art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nabywają uprawnienia do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej oddanej do używania inwestycji w obcym środku trwałym. Dla prawidłowego udokumentowania poniesionego kosztu, w szczególności, jeżeli wiążą się z nim następstwa podatkowe, podatnik musi posiadać jednak tytuł prawny, potwierdzający jego prawo do dysponowania danym środkiem trwałego. Z tego dokumentu winno również wynikać, iż podatnik, mimo że nie jest właścicielem danego środka trwałego, może dokonywać jego ulepszeń. Analogicznie jest w przypadku wydatków ponoszonych w związku z utrzymaniem i bieżącą konserwacją (remontem) wykorzystywanych w prowadzonej działalności obcych środków trwałych, przy czym dla kwalifikacji podatkowej tychże wydatków znajdzie zastosowanie reguła wyrażona w cytowanym powyżej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że wydatki ponoszone w związku z utrzymaniem i bieżącą konserwacją obcych środków trwałych stanowić będą koszty podatkowe w dacie ich poniesienia, pod tym jednak warunkiem, że zostaną odpowiednio udokumentowane. Możliwość korzystania z obcej własności musi być, dla celów dowodowych, usankcjonowana odpowiednią umową zawartą z właścicielem danej rzeczy. Umowa ta winna nie tylko regulować w/w kwestię, powinna także zawierać postanowienia dotyczące tego, na kim spoczywa obowiązek ponoszenia ciężarów związanych z bieżącą konserwacją i utrzymaniem rzeczy będącej przedmiotem umowy.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka wskazała, że ponosiła nakłady na obce środki trwałe, do których nie posiadała żadnych tytułów prawnych. Nakłady te dotyczyły zarówno wydatków, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy kwalifikować jako podlegające amortyzacji inwestycje w obcych środkach trwałych, jak również wydatków związanych z utrzymaniem i bieżącą konserwacją tych środków. Umowa użyczenia z właścicielem środka trwałego (tu: gruntu) została zawarta dopiero we wrześniu 2006r. W ocenie Strony przysługuje jej prawo do zaliczenia w koszty podatkowe nakładów ponoszonych na obce środki trwałe wykorzystywane w działalności gospodarczej (poprzez odpisy amortyzacyjne – w przypadku inwestycji w obcych środkach trwałych lub jednorazowo w dacie poniesienia – w przypadku wydatków związanych z ich utrzymaniem i konserwacją), nawet w przypadku braku odpowiedniej umowy z właścicielem danego środka trwałego. W ocenie Naczelnika tut. Urzędu w/w stanowisko jest nieprawidłowe. Warunkiem zaliczenia w/w wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie cytowanego art. art. 15 ust. 1 lub 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest posiadanie tytułu własności do środków trwałych, których te nakłady dotyczą, jednak podatnik musi dysponować umową zawartą z właścicielem danego środka trwałego (tu: gruntu), np. umową najmu, dzierżawy, na podstawie której ma prawo rozporządzania tym środkiem trwałym, m. in. poprzez jego przebudowę stosownie do swoich potrzeb, czy też jego remont lub konserwację. Umowa taka stanowi bowiem również podstawę do zachowania przez podatnika prawa do korzystania z dokonanych ulepszeń w prowadzonej działalności w okresie i na warunkach wskazanych w tej umowie. Wprowadzenie do ewidencji danego środka trwałego nie stanowi tytułu prawnego do tego środka. Podatnik, chcąc obciążyć koszty podatkowe wydatkami poniesionymi na ulepszenie lub dostosowanie obcego środka trwałego do potrzeb własnej działalności gospodarczej albo na remont takiego środka, musi dysponować stosowną umową zawartą z właścicielem tego środka. Brak odpowiedniej umowy uniemożliwia stwierdzenie, czy i na jakich zasadach przysługuje podatnikowi prawo do korzystania rzeczy nie będącej jego własnością. Tym samym uniemożliwia dokonywanie odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych oraz ich zaliczanie do kosztów uzyskania przychodu, a w przypadku wydatków związanych z utrzymaniem i remontem danego środka trwałego - uniemożliwia zaliczenie tych wydatków bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów. Sam fakt, iż podatnik stwierdzi, że wykorzystywał środek trwały nie będący jego własnością na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności, nie może stanowić wystarczającej przesłanki do zakwalifikowania ponoszonych przez niego wydatków związanych z tym środkiem w koszty uzyskania przychodów. Uprawnienia do zaliczania w koszty podatkowe wydatków, o których mowa powyżej, Strona nabędzie w momencie zawarcia stosowanej umowy z właścicielem danej rzeczy (tu: gruntu). Jednocześnie Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, że kwestia możliwości zaliczenia przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne nakładów poniesionych na obcy środek trwały była już przedmiotem interpretacji prawa podatkowego wydanej przez tutejszy organ podatkowy w trybie art. 14a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa (postanowienia: Nr 1471/DPD2/423-147/06/MB/3 oraz 1471/DPD2/423-147/06/MB/4 z dnia 9 listopada 2006r.). W przedmiotowych postanowieniach Naczelnik tut. Urzędu stwierdził, że o możliwości amortyzowania dla celów podatkowych nakładów poniesionych w obcym środku trwałym decyduje fakt dysponowania przez podatnika odpowiednią umową zawartą z właścicielem tej rzeczy. Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

P o u c z e n i e

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony – do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b § 1 i 2 ustawy – Ordynacja podatkowa) Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia (art.14a § 4 w związku z art.236 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).