INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2012 r. (data wpływu 31 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2012 r. (data wpływu 21 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia ze Spółki Jawnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), w związku z czym, pismem z dnia 16 listopada 2012 r., Nr IPTPB1/415-528/12-2/MAP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 16 listopada 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 19 listopada 2012 r.), Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 20 listopada 2012 r. (data wpływu 21 listopada 2012 r.), które nadane zostało w polskiej placówce operatora publicznego w dniu 20 listopada 2012 r.

W przedmiotowym wniosku po jego uzupełnieniu zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - osoba fizyczna, polski rezydent podatkowy (dalej: W1 lub Wnioskodawca), jest wspólnikiem w „X” (dalej: Spółka Jawna). Oprócz Wnioskodawcy wspólnikiem w Spółce Jawnej jest jeszcze jedna osoba fizyczna (dalej: W2 lub łącznie – Wspólnicy).

Wnioskodawca korzysta z opodatkowania przewidzianego w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli opłaca podatek według stawki 19%. Spółka Jawna powstała w wyniku przekształcenia Spółki Cywilnej w trybie art. 26 ust. 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm., dalej: KSH). Spółka Jawna prowadzi pełną księgowość w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Wnioskodawca uzyskuje jedynie dochody z działalności w Spółce Jawnej. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest On zobowiązany do prowadzenia dokumentacji podatkowej, innej niż niezbędna do ustalenia należnych zaliczek na podatek dochodowy. Dane takie uzyskuje od księgowej Spółki Jawnej.

Majątek Spółki Jawnej stanowią składniki majątkowe wniesione przez Wspólników jako wkład do Spółki Jawnej (majątek przekształconej Spółki Cywilnej) oraz składniki majątkowe nabyte przez Spółkę Jawną w czasie jej trwania. Spółka Jawna prowadzi działalność handlową, usługową, produkcyjną, budowlaną oraz wynajem nieruchomości.

Spółka Jawna planuje rozpoczęcie procedury wyodrębniania ze swojego przedsiębiorstwa składników majątkowych służących do wykonywania działalności polegającej na:

1. prowadzeniu stacji kontroli pojazdów, mechaniki pojazdów, wulkanizacji w Oddziale Spółki w A,
2. sprzedaży paliw na stacji paliw w B,
3. produkcji betonu oraz wyrobów betonowych wraz ze środkami transportowymi w C.
   
   

Wraz ze składnikami majątkowymi Spółka Jawna zamierza wyodrębnić prawa oraz zobowiązania związane z tymi składnikami.

Procedura wyodrębniania ze Spółki Jawnej składników majątkowych wykorzystywanych do realizacji ww. usług ma umożliwić Wspólnikom przeprowadzenie planowanej reorganizacji struktury własnościowej Spółki Jawnej.

Wnioskodawca ma zamiar wystąpić ze Spółki Jawnej przy jednoczesnym zachowaniu bytu prawnego Spółki (nowy wspólnik dołączy do Spółki Jawnej). W wyniku wystąpienia Wnioskodawca otrzyma połowę zgromadzonego majątku Spółki Jawnej, tj. działalność w zakresie stacji kontroli pojazdów, mechaniki pojazdów, wulkanizacji w Oddziale Spółki w A, działalność w zakresie sprzedaży paliw na stacji paliw w B, działalność w zakresie produkcji betonu oraz wyrobów betonowych wraz ze środkami transportowymi w C. Każda z tych działalności opisana została szczegółowo poniżej poprzez wyliczenie składników majątkowych wchodzących w jej skład. Wnioskodawca ma zamiar kontynuować ww. działalności gospodarcze, dlatego w dniu otrzymania przysługujących Mu składników majątku jako udziału kapitałowego z tytułu wystąpienia ze Spółki Jawnej wniesie je aportem do nowopowstałej Spółki Jawnej (dalej: Spółka Osobowa). W zamian za wkład Wnioskodawca obejmie w Spółce Osobowej udziały tej Spółki.

Obecnie w ramach struktury organizacyjnej Spółki Jawnej można wyróżnić:

1. Oddział w A(dalej: Oddział)
   
   

Wyodrębniony organizacyjnie i formalnie (tzn. ujawniony w KRS), który służy realizacji usług z zakresu stacji kontroli pojazdów, mechaniki pojazdowej, wulkanizacji. W skład składników majątkowych wchodzą składniki materialne, w szczególności nieruchomość zabudowana, środki transportu, maszyny oraz urządzenia służące realizacji wyżej określonych usług, wyposażenie, dokumenty związane z prowadzeniem działalności, środki finansowe (do działu zostanie alokowana część środków finansowych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych na dzień sporządzenia bilansu), kredyty bankowe w rachunku bieżącym (część przypisana do Oddziału na dzień sporządzenia bilansu). Wśród składników niematerialnych można wyróżnić m. in.: licencję na specjalistyczne oprogramowanie, prawa i obowiązki z umów funkcjonalnie związanych z prowadzeniem Oddziału, umów z dostawcami towarów, umów z odbiorcami towarów i usług, umów na dzierżawę terenu, krótkoterminowe należności od kontrahentów, krótkoterminowe zobowiązania wobec kontrahentów, umowy o pracę z zespołem pracowników obsługujących wulkanizację, mechanikę pojazdową, stację kontroli pojazdów oraz umowy o pracę z kadrą zarządzającą Oddziałem.

2. Działalność w zakresie sprzedaży paliw (dalej: Stacja paliw)
   
   

Głównym przedmiotem działalności tego oddziału jest sprzedaż detaliczna paliw. Składniki majątkowe tworzą składniki materialne, w szczególności nieruchomość zabudowana, samochód cysterna, wyposażenie, dokumenty związane z prowadzeniem działalności (Stacja Paliw), środki finansowe (do działu zostanie alokowana część środków finansowych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych na dzień sporządzenia bilansu), kredyty bankowe w rachunku bieżącym (część przypisana do tego działu na dzień sporządzenia bilansu). Wśród składników niematerialnych można wyróżnić m.in. licencje na programy komputerowe, prawa i obowiązki z umów funkcjonalnie związanych z prowadzeniem działu, umów z dostawcami towarów, umów z odbiorcami towarów, umowy z bankiem dotyczące płatności kartami płatniczymi, zezwolenia, krótkoterminowe należności od kontrahentów, krótkoterminowe zobowiązania wobec kontrahentów, umowy o pracę z zespołem pracowników obsługujących stację paliw (w tym kadra zarządzająca), umowa o pracę z kierowcą do przewozu paliw. Zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami prawnymi koncesja na sprzedaż paliw nie zostanie przeniesiona na Spółkę Osobową. W związku z czym Spółka Osobowa wystąpi do Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki o wydanie nowej koncesji.

3. Działalność w zakresie produkcji betonu (dalej: Węzeł betoniarski)
   
   

W ramach tej linii biznesowej Spółka Jawna posiada liczne składniki materialne np. nieruchomość zabudowaną w postaci węzła betoniarskiego, który jest wykorzystywany do produkcji betonu i innych mieszanek betonowych oraz specjalistyczne sprzęty i pojazdy mechaniczne, wyposażenie, dokumenty związane z prowadzeniem działalności (np. dotyczące produkcji betonu i wyrobów betonowych, transportu), środki finansowe (do działu zostanie alokowana część środków finansowych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych na dzień sporządzenia bilansu), kredyty bankowe w rachunku bieżącym (część przypisana do tego działu na dzień sporządzenia bilansu). Wśród składników niematerialnych można wyróżnić, np. licencje na programy komputerowe, prawa i obowiązki z umów funkcjonalnie związanych z prowadzeniem działu, umów z dostawcami materiałów, umów z odbiorcami wyrobów, krótkoterminowe należności od kontrahentów, krótkoterminowe zobowiązania wobec kontrahentów, umowy o pracę z zespołem pracowników obsługujących produkcję betonu i wyrobów betonowych (w tym kadra zarządzająca), umowy o pracę z zespołem kierowców obsługujących ww. produkcję, długoterminowe zobowiązanie powstałe w związku z wykupem nieruchomości na 10 lat (do spłaty pozostało 5 rat).

Reasumując, w skład wyodrębnionych zespołów składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem zwrotu majątku z tytułu wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Jawnej oraz następnie wkładu niepieniężnego wniesionego do Spółki Osobowej będą wchodzić przede wszystkim:

1. Oddział Spółki w A (wraz z opisanymi wyżej składnikami materialnymi i niematerialnymi),
2. Stacja Paliw (wraz z opisanymi wyżej składnikami materialnymi i niematerialnymi),
3. Węzeł betoniarski (wraz z opisanymi wyżej składnikami materialnymi i niematerialnymi).
   
   

Wśród ww. składników materialnych i niematerialnych można zatem wyróżnić, w szczególności:

1. prawa własności do nieruchomości,
2. umowy gospodarcze związane z przedmiotem danej działalności, tj. stacji kontroli pojazdów z mechaniką pojazdów i wulkanizacją w ramach Oddziału, Stacji paliw, Węzła betoniarskiego, w szczególności umowy z dostawcami materiałów oraz odbiorcami wyrobów,
3. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz inne prawa majątkowe, np. meble biurowe, sprzęt komputerowy wraz z urządzeniami peryferyjnymi (np. drukarką), know - how dotyczący działalności gospodarczej z zakresu mechaniki pojazdów, produkcji betonu oraz sprzedaży paliw,
4. zobowiązania związane z danym rodzajem działalności,
5. środki pieniężne przeznaczone na cele związane z prowadzeniem określonej działalności, znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych na dzień sporządzenia bilansu zostaną alokowane do danego działu,
6. tajemnice handlowe związane z prowadzeniem wyżej opisanych działalności gospodarczych.
   
   

Należy zaznaczyć, że wydzielone w poszczególnych rodzajach działalności składniki majątkowe oraz związane z nimi prawa będą wykazywać następujące cechy:

1. wydzielenie nastąpi w drodze wewnętrznego, sformalizowanego aktu (uchwały zgromadzenia wspólników Spółki Jawnej o wyodrębnieniu zespołu składników majątkowych),
2. wydzielony majątek będzie odrębnie zarządzany (kierownik/dyrektor),
3. w planie kont są wyodrębnione konta ewidencyjne dotyczące wyłącznie gospodarki finansowej poszczególnych, opisanych powyżej komórek organizacyjnych,
4. do wydzielonego majątku zostaną przypisane zobowiązania i należności związane z jego działalnością.
   
   

W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytania:

1. Czy wydzielone w sposób określony w zdarzeniu przyszłym zespoły składników materialnych i niematerialnych, tj. w ramach działalności w zakresie kontroli i mechaniki pojazdów oraz wulkanizacji, sprzedaży paliw, produkcji betonu stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy o podatku od towarów i usług i czy w opisanej sytuacji należy mówić o jednej, czy też trzech odrębnych zorganizowanych częściach przedsiębiorstwa...
2. Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, otrzymanie zorganizowanych części przedsiębiorstwa z tytułu wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Jawnej, a następnie wniesienie ich aportem do nowoutworzonej Spółki Osobowej będzie wyłączone z zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 ust. 1 tejże ustawy...
3. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, czy wydanie Wnioskodawcy poszczególnych składników majątku, a następnie wniesienie ich do Spółki Osobowej będzie stanowiło dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług...
4. Czy wydanie Wspólnikowi składników majątku z tytułu wystąpienia ze Spółki Jawnej będzie objęte zwolnieniem z opodatkowania przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 50 oraz ulgą przewidzianą w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
5. Czy wniesienie aportem do nowoutworzonej Spółki Osobowej (Spółki Jawnej) składników majątku otrzymanych z tytułu wystąpienia Wspólnika ze Spółki Jawnej będzie zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone w uzupełnieniu wniosku numerem 4. Natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, w myśl przepisów art. 65 ust. 1-5 KSH, wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia się z byłym wspólnikiem. Rozliczenie to następuje m.in. poprzez wypłatę udziału kapitałowego ustalonego na podstawie wartości wkładu wniesionego do spółki powiększonego o pozostawione w spółce zyski i ewentualnie pomniejszonego o kwotę partycypowania w stratach. Zasadą jest, że udział powinien być wypłacony w pieniądzu (art. 65 ust. 3 KSH). Jednak możliwe jest, aby w przypadku zgodnego działania wszystkich wspólników spółki jawnej, wypłata udziału kapitałowego nastąpiła poprzez wydanie nabytych lub wytworzonych w trakcie trwania spółki środków trwałych i innych składników majątku w naturze.

Spółka jawna, jako osobowa spółka prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej. Z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z tą zasadą - dochody z udziału w spółce jawnej opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziałów. Udział wspólnika występującego ze spółki w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

Analizując skutki podatkowe wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Jawnej należy mieć na uwadze dwa artykuły ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. art. 21 ust. 1 pkt 50 oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni. Oznacza to, że w omawianym zdarzeniu przyszłym zwolnione będą przychody osiągnięte z tytułu zwrotu wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do Spółki Jawnej do wysokości wartości takiego wkładu.

Od 2011 r. obowiązują również istotne zmiany dotyczące art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cyt. ustawy, które zostały dokonane ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478).

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Stosowanie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce. Połączenie brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 50 oraz art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy powoduje, że wolna od opodatkowania jest wartość majątku otrzymanego jako zwrot wkładu wniesionego do spółki oraz ta stanowiąca równowartość wcześniej opodatkowanych dochodów wspólnika pozostawionych w spółce. W przedmiotowej sprawie, z taką sytuacją będziemy mieć do czynienia. Otrzymany przez Wnioskodawcę majątek został wypracowany i nabyty w trakcie działalności Spółki Jawnej z wcześniej opodatkowanych dochodów.

Istotne znaczenie ma również reguła wynikająca z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym artykułem, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Wnioskodawca ma zamiar wystąpić ze Spółki Jawnej w 2012 r. W związku z tym otrzyma przysługujący Mu „zwrot majątku” Spółki Jawnej. Uwzględniając powyższe przepisy, stwierdzić należy, iż dla oceny skutków podatkowych kluczowe znaczenie będzie miała forma w jakiej ów zwrot nastąpi.

Z omawianego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca otrzyma przysługujący Mu udział kapitałowy w majątku Spółki Jawnej w postaci określonych składników majątku, tj. Oddział Spółki w A, Stację paliw oraz Węzeł betoniarski. Otrzymane przez Wnioskodawcę środki pieniężne będą stanowiły element zorganizowanych części przedsiębiorstwa (tzn. dochód wygenerowany przez dany dział Spółki Jawnej), nie będą natomiast stanowiły wypłaty ekwiwalentu wartości zgromadzonego majątku.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, nie powstanie przychód. Jak zaznaczono powyżej, jest to bowiem zwrot wkładu i opodatkowanych już dochodów. Ponadto, ze względu na to, że zwrot nastąpi w formie wydania składników majątkowych przychód nie powstanie, o ile Wnioskodawca nie dokona ich odpłatnego zbycia w ciągu 6 lat od dnia ich otrzymania i odpłatne zbycie nie nastąpi w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Podobny pogląd został przedstawiony m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2011 r., sygn. IBPBI/1/415-600/11/RM Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach oraz, interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. ITPB1/415-947a/11/HD, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Ponadto, Wnioskodawca zaznaczył, że zgodnie z wymogami postawionymi w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostanie sporządzony wykaz składników majątku Spółki Jawnej na dzień Jego wystąpienia ze Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem „K.s.h.”), spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 K.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywaną. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Z kolei, art. 28 K.s.h. precyzuje, że majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. W świetle powyższych regulacji majątek spółki jawnej jest prawnie wydzielony.

Natomiast na mocy art. 51 § 1 K.s.h., każdy wspólnik spółki jawnej ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Zasada równego udziału wspólników w zyskach i uczestniczenia w stratach może być jednak zmieniona w drodze umowy spółki. Wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysku z końcem każdego roku obrotowego (art. 52 § 1 K.s.h.).

Wobec powyższego zysk w spółce jawnej jest dzielony pomiędzy wspólników z końcem każdego roku obrotowego. Przy czym zysk nie musi być koniecznie podzielony i wypłacony wspólnikom. Fakt wypłaty zysku u wspólników spółki jawnej nie skutkuje, co do zasady, powstaniem dochodu do opodatkowania.

Wypłata z tytułu podziału zysku, uregulowana w art. 52 Kodeksu spółek handlowych, stanowi odzwierciedlenie uzyskanego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej. Od tego dochodu wspólnicy w ciągu roku opłacają zaliczki na podatek, a po zakończeniu roku ewentualnie uiszczają dopłatę podatku, wynikającego z rocznego zeznania podatkowego. W konsekwencji, wypłata na rzecz wspólnika, środków z tytułu podziału zysku spółki jawnej, o której mowa w wyżej przytoczonym art. 52 K.s.h., nie skutkuje powstaniem obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w myśl art. 65 § 1 K.s.h., w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że określenie „wartości zbywczej” powinno być odnoszone do ustalonej wartości uwzględniającej zarówno aktywa, jak i pasywa spółki. Wartość zbywcza jest to wartość, po której można uzyskać cenę na rynku.

Z uwagi na fakt, że spółka jawna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego na gruncie podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy takiej spółki, a nie sama spółka. Zatem, to na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Zgodnie z tą zasadą, dochody z udziału w spółce jawnej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziałów. Udział wspólnika występującego ze spółki w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca z tytułu wystąpienia ze Spółki Jawnej otrzyma następujące składniki majątku oraz prawa i zobowiązania z tymi składnikami związane, służące do wykonywania działalności polegającej na:

1. prowadzeniu stacji kontroli pojazdów, mechaniki pojazdów, wulkanizacji w Oddziale Spółki w A,
2. sprzedaży paliw na stacji paliw w B,
3. produkcji betonu oraz wyrobów betonowych wraz ze środkami transportowymi w C.
   
   

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. - dalej „K.c.”), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5. koncesje, licencje i zezwolenia,
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8. tajemnice przedsiębiorstwa,
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Katalog składników przedsiębiorstwa, ujęty w ww. art. 55¹ K.c. nie ma charakteru zamkniętego. Stosownie natomiast do art. 55² K.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Analizując skutki podatkowe wystąpienia wspólnika (osoby fizycznej) ze spółki jawnej należy mieć na uwadze, że z dniem 1 stycznia 2011 r. znowelizowana została ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmiany dokonane zostały ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478).

Do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodane zostały m.in. przepisy art. 14 ust. 2 pkt 16 i 17 oraz art. 14 ust. 3 pkt 10-12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, uległo zmianie, w ten sposób, iż przepis ten nie dotyczy obecnie przychodów uzyskanych w związku ze zwrotem wkładów wnoszonych do spółek osobowych.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Przy czym stosownie do treści art. 14 ust 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ma zamiar wystąpić ze Spółki Jawnej. W wyniku wystąpienia Wnioskodawca otrzyma przysługujący Mu udział kapitałowy w majątku Spółki Jawnej w postaci określonych składników majątku, tj. Oddział Spółki w A, Stację paliw oraz Węzeł betoniarski. Zwrot przysługującego Wnioskodawcy udziału kapitałowego nastąpi zatem w naturze.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień otrzymania składników majątku Spółki, natomiast osiągnie On przychód, z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku wystąpienia ze Spółki jawnej składników majątku.

Wskazać należy również, iż nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uchylony został art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczący opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodu z remanentu likwidacyjnego.

Jednakże z przepisu art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodanego przez art. 1 pkt 16 lit. b) ustawy zmieniającej, wynika, iż w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach na tle innych stanów faktycznych. Dodać również należy, iż na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), interpretacje co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Z uwagi na powyższe powołane we wniosku interpretacje indywidualne nie mogą stanowić podstawy prawnej przy wydawaniu niniejszej interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć jednocześnie należy, że wskazany w stanowisku Wnioskodawcy przepis art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który od dnia 1 stycznia 2011 r. nie ma zastosowania w sytuacji wystąpienia Wspólnika ze Spółki Jawnej, nie ma tym samym wpływu na ocenę Jego stanowiska, które oceniane jest na gruncie przepisów aktualnie obowiązujących. Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Ponadto nadmienia się, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki Jawnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.