Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie działając na podstawie art. 14b § 5 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005 r., Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia Pana W., z dnia 27.10.2006 r. , na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 16.10.2006 r., znak: L.I US.XVII/415/128/06, w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego - odmawia zmiany zaskarżonego postanowienia.

Pismem z dnia 16.07.2006 r. (uzupełnionym pismem z dnia 10.09.2006 r.) Pan W. zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, z wnioskiem o interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Podatnik na podstawie art. 89 ustawy z dnia 26.04.1996 r. o Służbie Więziennej (tekst jednolity z 2002 r., Dz.U. Nr 207, poz. 1761 ze zm.) otrzymuje równoważnik pieniężny z tytułu braku mieszkania. W okresie od dnia 13.02.1998 r. do dnia 01.07.2001 r. Pracodawca wypłacał Panu W. „obniżony o połowę” równoważnik pieniężny z ww. tytułu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił „decyzję o obniżeniu wspomnianego dodatku, tym samym na pracodawcę został nałożony obowiązek wypłaty zaległej różnicy za wspomniany wyżej okres”. Wnioskodawca zwraca uwagę, że kwota wypłacana jako równoważnik za brak kwatery, w latach od 1998 r. do 2000 r. była zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w 2001 r. ww. zwolnienie ograniczono do wysokości nie przekraczającej trzykrotności najniższego wynagrodzenia za pracę, ogłaszanego na podstawie odrębnych przepisów, za grudzień roku poprzedzającego rok podatkowy. W związku z powyższym Wnioskodawca zaprezentował stanowisko, że kwota wypłaconego równoważnika pieniężnego za brak kwatery, za okres od 13.02.1998 r. do 31.12.2000 r., winna być w całości zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast za okres od 01.01.2001 r. do 01.07.2001 r. powinna być zwolniona do wysokości trzykrotności najniższego wynagrodzenia za pracę, za grudzień 2000 r., bowiem gdyby nie wydano „uchylonej przez Sąd Administracyjny decyzji”, Podatnik otrzymywałby równoważnik za brak kwatery na bieżąco i naliczanie podatku odbywałoby się w sposób opisany powyżej.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanowieniem z dnia 16.10.2006 r., znak: L.I.US.XVII/415/128/06 uznał, że stanowisko przedstawione we wniosku Pana W. z dnia 16.07.2006 r., uzupełnionym pismem z dnia 10.09.2006 r. jest nieprawidłowe. Jako podstawę rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 z późn. zm.), w myśl którego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 12 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami ze stosunku służbowego i stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartości pieniężne świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, otrzymane w roku kalendarzowym. W myśl bowiem art. 11 ust. 1 tej ustawy przychodami (z zastrzeżeniem art. 14 - 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 ww. ustawy), są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Art. 21 ust. 1 pkt 77 wymienionej ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są równoważniki pieniężne za brak kwatery, wypłacone m.in. funkcjonariuszom Policji i Służby Więziennej - do wysokości nieprzekraczającej kwoty 2.280 zł. Mając na uwadze powyższe Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdził, że przychody otrzymane z ww. tytułu w 2006 r. podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie wypłaty z uwzględnieniem zapisu art. art. 21 ust. 1 pkt 77 ww. ustawy.

Pismem z dnia 27.10.2006 r., Pan W. złożył zażalenie na ww. postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 16.10.2006 r., znak: L.I US.XVII/415/128/06. W uzasadnieniu zażalenia Podatnik powtórzył argumenty, jakimi uzasadnił swoje stanowisko zawarte w ww. wniosku z dnia 16.07.2006 r. Według Wnioskodawcy „stanowisko Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie narusza przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego jak i konstytucyjne.” W konsekwencji zdaniem Skarżącego pracodawca nie ma prawa potrącić od wypłaconej w dniu 17.10.2006 r. Panu W. kwoty brutto zaległości (tj. kwoty 7.364 PLN) zaliczki na podatek, a „jedynie od kwoty zaległości za 2001 r.” Ponadto w piśmie z dnia 20.12.2006 r. Podatnik oświadczył, że wnosi o zmianę ww. postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie „zgodnie z moim stanowiskiem zawartym w zażaleniu z dnia 27.10.2006 r.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 16.07.2006 r. (uzupełnionego pismem z dnia 10.09.2006 r.), treści postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie oraz zarzutów zawartych w zażaleniu stwierdza, co następuje:

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c tej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 ww. ustawy, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 tej ustawy).

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 77 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są równoważniki pieniężne za brak kwatery, wypłacone: funkcjonariuszom Policji i Służby Więziennej, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego i Agencji Wywiadu, Straży Granicznej, Biura Ochrony Rządu oraz strażakom Państwowej Straży Pożarnej - do wysokości nieprzekraczającej kwoty 2.280 zł. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 77 ww. ustawy w cytowanym powyżej brzmieniu, wprowadzono z dniem 1 stycznia 2003r., na podstawie art. 1 pkt. 14a ustawy z dnia 27.07.2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 141, poz. 1182 z późn. zm.) zmienionej art. 22 pkt 1 ustawy z dnia 10.10.2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę (Dz.U. nr 200, poz. 1679) i ma on zastosowanie do dochodów (strat) uzyskanych od tego dnia (art. 8 tej ustawy). Oznacza to, że - po dniu 1 stycznia 2003r. - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w danym roku kalendarzowym podlegają otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w ww. okresie równoważniki pieniężne za brak kwatery, wypłacone funkcjonariuszom Policji i Służby Więziennej w wysokości przekraczającej kwotę 2.280 zł.

W stosunku do zwolnień uregulowanych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przyjmuje się, że ich limity mają charakter roczny, chyba że ustawodawca wprost postanowił inaczej. Wiąże się to z faktem, że podatek dochodowy jest podatkiem, który stanowi obciążenie należne za cały rok podatkowy. Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15.02.2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1671/04 (System Informacji Prawnej Lex nr 145493).

Z Przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że w 2006r. „Dyrektor Zakładu Karnego” miał dokonać wypłaty na rzecz Podatnika zaległego (za okres od 13.02.1998 r. do 01.07.2001 r.) równoważnika pieniężnego za brak kwatery w łącznej kwocie ok. 9.000 zł. Zdaniem Podatnika istotnym w sprawie jest fakt, że w latach 1998 – 2000 przedmiotowy równoważnik był wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w 2001 r. zwolnieniu podlegała kwota ww. równoważnika do wysokości nie przekraczającej trzykrotności najniższego wynagrodzenia za pracę za grudzień roku poprzedzającego rok podatkowy.

Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny i prawny stwierdzić należy, że wypłacony Podatnikowi w 2006 r. (w kwocie brutto jak wynika z treści zażalenia) równoważnik pieniężny za brak kwatery stanowi w całości przychód w rachunku podatkowym, w dacie jego wypłaty, bez względu na to, za jaki okres przedmiotowy równoważnik wypłacono. Biorąc jednak pod uwagę zapis cyt. art. 21 ust. 1 pkt 77 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. - wskazać należy, iż wartość tego równoważnika do kwoty 2.280 zł wolna jest od podatku dochodowego. Oznacza to, że płatnik ww. świadczenia zobowiązany jest do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych - na zasadach określonych w art. 32 ww. ustawy - od wartości tego równoważnika pieniężnego stanowiącej nadwyżkę ponad kwotę 2.280 zł.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie zwraca uwagę, że zobowiązania podatkowe normuje ustawa z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005 r., Dz.U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) i przepisy tej właśnie ustawy zostały wskazane w zaskarżonym postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 16.10.2006 r., znak: L.I.US.XVII/415/128/06 jako podstawa prawna rozstrzygnięcia. Tym samym zarzut naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego należy uznać za bezprzedmiotowy.

Stosownie do treści art. 14b § 5 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługuje na uwzględnienie. W rozpatrywanej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie nie znalazł podstaw do zmiany postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 16.10.2006 r., znak: L.I.US.XVII/415/128/06, w związku z powyższym orzekł jak w sentencji decyzji.