Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP2/443-485/12-2/MN
z 23 lipca 2012 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2011 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2012 r. (data wpływu 11 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

• jest prawidłowe – w zakresie stawki podatku dla usług nauki pływania dla dzieci prowadzonych na basenie będącym własnością Spółki przez zatrudnioną do tego celu profesjonalną kadrę instruktorską,
• jest nieprawidłowe – w zakresie stawki podatku dla usług: w ramach usługi kompleksowej, tj. obejmującej zarówno wstęp na basen jak i saunę; wstępu na saunę, solarium, siłownię, jaskinię solną; wstępu na udział w zajęciach typu aerobik, joga, aquaaerobik, zumba, szkoła pleców; polegających na wykonywaniu masaży kosmetycznych, zabiegów wyszczuplających, body detox.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Zgodnie ze statutem, strategicznym celem Spółki jest prowadzenie działalności o charakterze gospodarczym na rzecz krzewienia kultury fizycznej, rekreacji i turystyki poprzez prowadzenie parku wodnego wraz z infrastrukturą rekreacyjno-sportowo-rehabilitacyjną.

Spółka posiada halę basenową wyposażoną w różne atrakcje: niecki wodne, fontanny, wodotryski, masaże wodne, sztuczne fale i gejzery, brodziki, whirpoole, dziką rzekę, jacuzzi, zjeżdżalnie wodną, jak również w basen sportowy (pływacki), sauny, solarium.

Usługa korzystania z sauny ma różny charakter, tj. udostępnia się wyłącznie saunę, na podstawie rejestracji w systemie, gdzie należność naliczana jest minutowo i rozliczana po wyjściu z hali basenowej oraz udostępnia się pakiet usług (łączący kilka usług, takich jak np. basen z sauną) na podstawie biletów, karnetów wstępu. Klient nabywając bilet/karnet pakietowy łączący usługi np. basenu i sauny, może według własnego wyboru skorzystać z danej usługi, tzn. może korzystać zarówno z sauny, jak i z basenu, jak również może korzystać wyłącznie z samej sauny bez korzystania z basenu.

Korzystanie z usług solarium polega na udostępnieniu kabin do naświetlania ciała, które znajdują się w odrębnych pomieszczeniach znajdujących się na hali basenowej, jak również w innej części obiektu. Klient korzystając z przedmiotowej usługi może w pełni oddać się wypoczynkowi, zrelaksować się słuchając odpowiedniej muzyki, poprawić swoje samopoczucie, a przy tym uzyskać opaleniznę. Z pomieszczeń można korzystać indywidualnie. Wstęp do solarium znajdującym się na hali basenowej odbywa się za pomocą tzw. transponderów, gdzie należność naliczana jest minutowo. Odpłatność dokonywana jest w kasie po wyjściu z hali basenowej. Natomiast wstęp do solarium stojącym w innym miejscu obiektu udostępniany jest każdemu klientowi, który dokona zapłaty za usługę przed wejściem do kabiny. Usługa korzystania z solarium sklasyfikowana została pod kodem 96.04.10.0 według PKWiU 2008, tj. „Usługi związane z poprawą, kondycji fizycznej”.

Zgodnie z opinią wydaną dnia 12 kwietnia 2012 r. przez Urząd Statystyczny Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur:

• udostępnianie wyłącznie sauny (nie w ramach jednego biletu/karnetu uprawniającego do korzystania zarówno z basenu, kręgielni oraz saun) należy klasyfikować pod kodem 96.04.10.0 według PKWiU 2008, tj. „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”;
• usługa polegająca na udostępnieniu całego kompleksu rekreacyjnego, gdzie w ramach jednego biletu wstępu można skorzystać z np. basenów, sauny należy klasyfikować pod kodem 93.29.11.0 według PKWiU 2008, tj. „Usługi związane z działalnością parków rekreacyjnych i plaż”.
  
  

Spółka prowadzi również działalność polegającą na:

1. Świadczeniu usług polegających na udostępnianiu sali siłowni, gdzie klient indywidualnie korzysta z pomieszczenia siłowni. Dowodem zakupu uprawniającym do wejścia na siłownię jest paragon fiskalny lub karnet.
2. Świadczeniu usług polegających na udostępnieniu jaskini solnej, gdzie klient indywidualnie korzysta z pomieszczenia jaskini solnej na podstawie dowodu zakupu (paragonu fiskalnego karnetu) uprawniającego do skorzystania. Dowód zakupu przedstawiany jest pracownikowi obsługującemu jaskinię solną. Jaskinia solna jest metodą zastosowania soli w celach rekreacyjnych, profilaktycznych, a także leczniczych. W grocie panuje unikatowy mikroklimat, nacechowany wyjątkową czystością bakteriologiczną, odpowiednią wilgotnością i temperaturą, który korzystnie wpływa na samopoczucie zarówno dorosłych, jak i dzieci.
3. Świadczeniu usług polegających na udziale w zajęciach grupowych, tj.:
   • aerobiku, jogi, aquaaerobiku (aerobik w basenie),
   • szkoły pleców (ćwiczenia wysmuklające mięśnie i sylwetkę, pozwalające pozbyć się bólu kręgosłupa, uczące prawidłowo stać, siedzieć, schylać się, a przy tym pozwalające odrobinę schudnąć),
   • zumby (aquaaerobik z elementami tańca).
   Bilet wstępu/karnet/paragon fiskalny uprawnia klienta będącego w jego posiadaniu do uczestniczenia w wymienionych zajęciach pod kierunkiem osoby prowadzącej.
4. Świadczeniu usług polegających na wykonywaniu masaży kosmetycznych (częściowe i całościowe suche oraz wodne, masaże kamieniami), zabiegów wyszczuplających (agyptos, guam), body detox (oczyszczanie organizmu z toksyn) itp. Korzystanie z przedmiotowych usług to forma wypoczynku, przyjemności, mająca na celu zregenerowanie sił i zapobieganie dalszemu zmęczeniu. Dowodem zakupu jest paragon fiskalny lub karnet uprawniający do skorzystania z wymienionych zabiegów. Każdy klient obsługiwany jest indywidualnie przez pracowników podmiotu leczniczego będącego w strukturach Spółki.
   
   

Wymienione w pkt. l-4 usługi zostały zaklasyfikowane pod symbolem PKWiU 96.04.10.0 jako „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej” – jako usługi mające na celu poprawę samopoczucia.

Spółka zamierza wprowadzić do oferty zajęcia nauki pływania dla dzieci. Zajęcia będą prowadzone przez profesjonalną kadrę instruktorską posiadającą do tego celu niezbędne uprawnienia. Zatrudnienie kadry instruktorskiej odbywałoby się na umowę-zlecenie bądź na umowę o pracę. Zajęcia prowadzone będą na hali basenowej będącej własnością Spółki. Zapłata za usługę będzie opłatą kompleksową i obejmującą równocześnie wstęp na basen. Spółka nie jest objęta systemem oświaty. Zgodnie z opinią wydaną dnia 12 kwietnia 2012 r. przez Urząd Statystyczny Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur – prowadzenie nauki pływania przez instruktorów zatrudnionych przez właściciela, dzierżawcę obiektu sportowego należy klasyfikować pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Jaka stawka VAT jest prawidłowa w przypadku świadczenia usług w ramach usługi kompleksowej, tj. obejmującej zarówno wstęp na basen jak i saunę? Czy Spółka może stosować preferencyjną 8% stawkę VAT na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, tj. jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”?
2. Jaką stawkę stosować w związku ze świadczeniem odrębnych usług wstępu na saunę, solarium, siłownię czy jaskinię solną w obowiązującym stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 roku? Czy właściwe jest zastosowanie obniżonej 8% stawki VAT na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 ustawy o VAT, tj. jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”?
3. Jaką stawką opodatkować wstęp na udział w zajęciach typu: aerobik, joga, aquaaerobik, zumba, szkoła pleców w obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 roku stanie prawnym? Czy Spółka może stosować stawkę obniżoną w wysokości 8% na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 ustawy o VAT, tj. jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”?
4. Jaka stawka VAT jest prawidłowa w przypadku świadczenia usług polegających na wykonywaniu masaży kosmetycznych (częściowe i całościowe suche oraz wodne, masaże kamieniami), zabiegów wyszczuplających (agyptos, guam), body detox (oczyszczanie organizmu z toksyn), w obowiązującym stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 roku? Czy właściwe jest zastosowanie obniżonej 8% stawki VAT na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 ustawy o VAT, tj. jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”?
5. Czy usługa nauki pływania dla dzieci prowadzona na basenie będącym własnością Spółki przez zatrudnioną do tego celu profesjonalną kadrę instruktorską będzie korzystała z preferencyjnej 8% stawki VAT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Mając na uwadze charakter i przeznaczenie obiektu jako parku wodnego służącego rekreacji oraz odwołując się do PKD 9329Z „Pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna” Spółka uważa, iż świadczenie usług w ramach pakietu obejmującego wstęp na basen jak i saunę, gdzie klient według własnego wyboru może korzystać z sauny, jak i z basenu, jak również wyłącznie z samej sauny bez korzystania z basenu – może korzystać z obniżonej stawki VAT w wysokości 8%, na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”. Jednocześnie, przedmiotowa usługa pakietowa łącząca basen z sauną, została sklasyfikowana pod tym samym symbolem PKWiU, co dla przeważającej działalności Spółki, tj. usługi wstępu na basen – pod symbolem 93.29.11.0 „Usługi związane z działalnością parków rekreacyjnych i plaż”.

Ad. 2.

Wstęp na saunę, solarium, siłownię, czy do jaskini solnej pomimo, że sklasyfikowany jest w PKWiU 2008 w grupowaniu 96.04 jako „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”, to podlegają na gruncie stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. opodatkowaniu stawką obniżoną w wysokości 8%, na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2, tj. gdzie wymieniono – bez względu na PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”. Zdaniem Spółki, w tym zakresie przedmiotowym mieszczą się tego rodzaju usługi, ponieważ ustawodawca wyraźnie wskazuje, że nie należy powoływać się na symbol PKWiU, a sposób zakwalifikowania usług w zakresie sauny, solarium, siłowni, czy jaskini solnej na gruncie klasyfikacji statystycznych nie może mieć jakiegokolwiek wpływu na definiowanie tych usług dla celów stosowania preferencyjnej stawki VAT. Mając na uwadze definicję słownikową „rekreacji” (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, Warszawa 1996), iż jest to „forma aktywności podejmowana w wolnym czasie dla wypoczynku, wytchnienia, przyjemności, mająca na celu regenerację sił psychicznych, fizycznych oraz zapobieganie dalszemu zmęczeniu” nie ulega wątpliwości, iż usługi wstępu do sauny, solarium, siłowni, czy do jaskini solnej – odpowiadają znaczeniu tego słowa. Należy tutaj przytoczyć również znaczenie słowa „wstęp”, które według brzmienia zawartego w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) oznacza – „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”, co oznacza, iż obniżoną stawkę należy stosować, gdy opłata za wstęp (paragon fiskalny, abonament, karnet, bilet wstępu) związana jest z dostępem do określonego obiektu, pomieszczenia, sprzętu, co ma miejsce w przypadku sauny, solarium, siłowni, czy jaskini solnej.

X jest kompleksem rekreacyjnym składającym się z parku wodnego wyposażonego w różne typowe dla takich obiektów atrakcje wodne, basen sportowy, saunarium, solaria, które znajdują się na terenie hali basenowej. Podstawową działalnością Spółki jest świadczenie usług wstępu na basen sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 93.29.11.0 jako „Usługi związane z działalnością parków rekreacyjnych i plaż”. Spółka świadczy również usługi o charakterze „towarzyszącym”, w tym m.in. usługi wstępu na saunę, solarium, które znajdują się na terenie, hali basenowej. Ponadto, klienci mają możliwość korzystania z innych dobrodziejstw znajdujących się na terenie obiektu. tj. z solarium (na holu obiektu), siłowni, jaskini solnej, gdzie, tak jak w przypadku sauny, indywidualnie korzystają z tych pomieszczeń.

Ad. 3.

Usługi wstępu na zajęcia typu: aerobik, joga, aquaaerobik, zumba, szkoła pleców – mimo, że sklasyfikowane są w grupowaniu PKWiU 96.04 – jako „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”, a od dnia 1 stycznia 2011 r. nie ma znaczenia klasyfikacja PKWiU, na co wyraźnie wskazuje ustawodawca – to Spółka uważa, że przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu stawką 8% i mieszczą się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”. Według brzmienia zawartego w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), słowo „wstęp” oznacza – „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Oznacza to, iż opłata za wstęp na podstawie paragonu fiskalnego, karnetu, biletu wstępu – związana jest nie tylko z dostępem do określonego obiektu, czy różnego rodzaju sprzętu, ale również uczestniczenia w zajęciach, co ma miejsce również w przypadku wstępu na aerobik, joga, aquaaerobik, zumbę, szkołę pleców.

Ad. 4.

Świadczenie usług polegające na wykonywaniu masaży kosmetycznych (częściowe i całościowe suche oraz wodne, masaże kamieniami), zabiegów wyszczuplających (agyptos, guam), body detox (oczyszczanie organizmu z toksyn), korzysta z preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8% i mieszczą się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, pomimo, iż są sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 96.04 – jako „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”. W związku z tym, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. nie ma znaczenia klasyfikacja PKWiU, istotna jest natomiast nazwa usługi, Spółka uważa, że przedmiotowe usługi mieszczą się w zakresie „Pozostałych usług związanych z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, ponieważ są one formą wypoczynku, przyjemności, mającą na celu zregenerowanie sił i zapobieganie dalszemu zmęczeniu, a podstawą wykonania zabiegu kosmetycznego, relaksacyjnego jest okazanie dowodu zakupu, tj. paragonu fiskalnego, karnetu (czyli wykupienie wstępu – co wiąże się zazwyczaj z nabyciem karnetu, biletu, okazaniu paragonu uprawniającego do skorzystania z czegoś).

Ad. 5.

Nauka pływania dla dzieci będzie prowadzona indywidualnie lub grupowo na basenie, który jest własnością Spółki. Zajęcia będą prowadzone przez profesjonalną kadrę zatrudnioną na umowę cywilnoprawną lub umowę o pracę. Usługa będzie miała charakter kompleksowy i będzie obejmowała jednocześnie wstęp na basen. Spółka nie jest również objęta systemem oświaty, co wyklucza zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. W związku z tym, iż Urząd Statystyczny Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur zaklasyfikował ten rodzaj usługi do PKWiU 93.11.10.0 – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” i mieści się on pod poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 – zdaniem Spółki usługa nauki pływania korzysta z obniżonej stawki VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• prawidłowe – w zakresie stawki podatku dla usług nauki pływania dla dzieci prowadzonych na basenie będącym własnością Spółki przez zatrudnioną do tego celu profesjonalną kadrę instruktorską,
• nieprawidłowe – w zakresie stawki podatku dla usług: w ramach usługi kompleksowej, tj. obejmującej zarówno wstęp na basen jak i saunę; wstępu na saunę, solarium, siłownię, jaskinię solną; wstępu na udział w zajęciach typu aerobik, joga, aquaaerobik, zumba, szkoła pleców; polegających na wykonywaniu masaży kosmetycznych, zabiegów wyszczuplających, body detox.
  
  

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług do czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU. Do prawidłowego zaklasyfikowania określonych czynności do właściwych grupowań statystycznych obowiązany jest podatnik.

Od dnia 1 stycznia 2011 r., na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka posiada halę basenową wyposażoną w różne atrakcje: niecki wodne, fontanny, wodotryski, masaże wodne, sztuczne fale i gejzery, brodziki, whirpoole, dziką rzekę, jacuzzi, zjeżdżalnie wodną, jak również w basen sportowy (pływacki), sauny, solarium.

Usługa korzystania z sauny ma różny charakter, tj. udostępnia się wyłącznie saunę, na podstawie rejestracji w systemie, gdzie należność naliczana jest minutowo i rozliczana po wyjściu z hali basenowej oraz udostępnia się pakiet usług (łączący kilka usług, takich jak np. basen z sauną) na podstawie biletów, karnetów wstępu. Klient nabywając bilet/karnet pakietowy łączący usługi np. basenu i sauny, może według własnego wyboru skorzystać z danej usługi, tzn. może korzystać zarówno z sauny, jak i z basenu, jak również może korzystać wyłącznie z samej sauny bez korzystania z basenu. Zgodnie z opinią wydaną dnia 12 kwietnia 2012 r. przez Urząd Statystyczny Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur: udostępnianie wyłącznie sauny (nie w ramach jednego biletu/karnetu uprawniającego do korzystania zarówno z basenu, kręgielni oraz saun) należy klasyfikować pod kodem 96.04.10.0 według PKWiU 2008, tj. „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”; usługa polegająca na udostępnieniu całego kompleksu rekreacyjnego, gdzie w ramach jednego biletu wstępu można skorzystać z np. basenów, sauny należy klasyfikować pod kodem 93.29.11.0 według PKWiU 2008, tj. „Usługi związane z działalnością parków rekreacyjnych i plaż”.

Korzystanie z usług solarium polega na udostępnieniu kabin do naświetlania ciała, które znajdują się w odrębnych pomieszczeniach znajdujących się na hali basenowej, jak również w innej części obiektu. Odpłatność dokonywana jest w kasie po wyjściu z hali basenowej. Natomiast wstęp do solarium stojącym w innym miejscu obiektu udostępniany jest każdemu klientowi, który dokona zapłaty za usługę przed wejściem do kabiny. Usługa korzystania z solarium sklasyfikowana została pod kodem 96.04.10.0 według PKWiU 2008, tj. „Usługi związane z poprawą, kondycji fizycznej”.

Spółka prowadzi również działalność polegającą na:

1. Świadczeniu usług polegających na udostępnianiu sali siłowni, gdzie klient indywidualnie korzysta z pomieszczenia siłowni. Dowodem zakupu uprawniającym do wejścia na siłownię jest paragon fiskalny lub karnet.
2. Świadczeniu usług polegających na udostępnieniu jaskini solnej, gdzie klient indywidualnie korzysta z pomieszczenia jaskini solnej na podstawie dowodu zakupu (paragonu fiskalnego karnetu) uprawniającego do skorzystania. Dowód zakupu przedstawiany jest pracownikowi obsługującemu jaskinię solną.
3. Świadczeniu usług polegających na udziale w zajęciach grupowych, tj.: aerobiku, jogi, aquaaerobiku (aerobik w basenie), szkoły pleców (ćwiczenia wysmuklające mięśnie i sylwetkę, pozwalające pozbyć się bólu kręgosłupa, uczące prawidłowo stać, siedzieć, schylać się, a przy tym pozwalające odrobinę schudnąć), zumby (aquaaerobik z elementami tańca).

Bilet wstępu/karnet/paragon fiskalny uprawnia klienta będącego w jego posiadaniu do uczestniczenia w wymienionych zajęciach pod kierunkiem osoby prowadzącej.
4. Świadczeniu usług polegających na wykonywaniu masaży kosmetycznych (częściowe i całościowe suche oraz wodne, masaże kamieniami), zabiegów wyszczuplających (agyptos, guam), body detox (oczyszczanie organizmu z toksyn) itp. Dowodem zakupu jest paragon fiskalny lub karnet uprawniający do skorzystania z wymienionych zabiegów. Każdy klient obsługiwany jest indywidualnie przez pracowników podmiotu leczniczego będącego w strukturach Spółki.
   
   

Wymienione w pkt. l-4 usługi zostały zaklasyfikowane pod symbolem PKWiU 96.04.10.0 jako „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej” – jako usługi mające na celu poprawę samopoczucia.

Ponadto, Spółka zamierza wprowadzić do oferty zajęcia nauki pływania dla dzieci. Zajęcia będą prowadzone przez profesjonalną kadrę instruktorską posiadającą do tego celu niezbędne uprawnienia. Zatrudnienie kadry instruktorskiej odbywałoby się na umowę-zlecenie bądź na umowę o pracę. Zajęcia prowadzone będą na hali basenowej będącej własnością Spółki. Zapłata za usługę będzie opłatą kompleksową i obejmującą równocześnie wstęp na basen. Spółka nie jest objęta systemem oświaty. Zgodnie z opinią wydaną dnia 12 kwietnia 2012 r. przez Urząd Statystyczny w Łodzi Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur – prowadzenie nauki pływania przez instruktorów zatrudnionych przez właściciela, dzierżawcę obiektu sportowego należy klasyfikować pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, a także zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy. Jednakże, z treści złożonego wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca spełniał warunki określone w tym przepisie, uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku w zakresie czynności będących przedmiotem wniosku.

Natomiast, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
   
   

W załączniku nr 3, stanowiącym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano:

• pod poz. 179, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 – usługi związane z działalnością obiektów sportowych,
• pod. poz. 183, bez względu na symbol PKWiU – usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne,
• pod poz. 186, bez względu na symbol PKWiU – pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu.
  
  

Przez obiekt sportowy rozumieć należy samodzielny zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych (www.stat.gov.pl).

Jak wynika z załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz.1885 ze zm.), w sekcji R: „Działalność związana z kulturą, rozrywką i rekreacją” wymieniono dział 93 oznaczony jako „Działalność sportowa, rozrywkowa i rekreacyjna”, obejmujący grupy:

• 93.1 – Działalność związana ze sportem,
• 93.2 – Działalność rozrywkowa i rekreacyjna,
  • 93.21.Z – Działalność wesołych miasteczek i parków rozrywki,
  • 93.29.Z – Pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna.
  
  

Jednocześnie sekcja S: „Pozostała działalność usługowa” obejmuje „Pozostałą indywidualną działalność usługową” oznaczoną jako dział 96. Dział ten obejmuje m.in. podklasę: 96.04.Z – „Działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej”.

Natomiast w wyjaśnieniach do PKD – 2007 wskazano, iż podklasa oznaczona jako 93.11.Z – Działalność obiektów sportowych obejmuje:

• działalność obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub obiektów sportowych halowych (otwartych, zamkniętych lub zadaszonych, z miejscami siedzącymi dla widzów lub bez), tj.: stadiony do gry w piłkę nożną, stadiony do gry w krykieta, rugby, tory wyścigowe dla samochodów, psów, koni, baseny, stadiony lekkoatletyczne, hale i stadiony przeznaczone dla sportów zimowych, włączając hale do gry w hokeja, hale bokserskie, pola golfowe, tory do gry w kręgle, pozostałe obiekty sportowe;
• organizowanie i przeprowadzanie imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych,
• zarządzanie i zapewnienie pracowników do obsługi tych obiektów.
  
  

Podklasa ta nie obejmuje natomiast m.in.:

• działalności obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, sklasyfikowanej w 93.13.Z,
• działalności związanej z prowadzeniem parków i plaż, sklasyfikowanej w 93.29.Z.
  
  

Jednocześnie wyjaśnić należy, iż podklasa 93.13.Z „Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej” obejmuje m.in. działalność centrów i klubów fitness oraz innych obiektów służących poprawie kondycji fizycznej i kulturystyce, a nie obejmuje m.in. działalności usługowej łaźni tureckich, saun i łaźni parowych, solariów, salonów odchudzających, sklasyfikowanej w 96.04.Z.

Ponadto, należy wskazać, iż podklasa oznaczona jako 93.21.Z „Działalność wesołych miasteczek i parków rozrywki” obejmuje:

• działalność wesołych miasteczek i parków rozrywki,
• organizowanie różnych atrakcji rozrywkowych i rekreacyjnych, takich jak: zjazdy wodne, gry, pokazy, wystawy tematyczne i imprezy plenerowe.
  
  

Natomiast, podklasa oznaczona – 93.29.Z „Pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna” obejmuje pozostałą działalność rozrywkową i rekreacyjną gdzie indziej niesklasyfikowaną (z wyłączeniem działalności wesołych miasteczek i parków rozrywki), taką jak: eksploatacja automatów do gier zręcznościowych, nawet na monety, działalność parków rekreacyjnych (bez zakwaterowania), transport rekreacyjny, np. działalność przystani jachtowych, obsługa stoków narciarskich, wypożyczanie sprzętu rekreacyjnego stanowiącego integralną część obiektu rekreacyjnego, działalność jarmarków i widowisk o charakterze rekreacyjnym, działalność plaż, włączając wynajmowanie przebieralni, szafek na ubrania, wypożyczanie leżaków itd., działalność miejsc do tańczenia (np. dyskoteki, sale taneczne), działalność producentów i sponsorów przedstawień na żywo, innych niż artystyczne lub sportowe, w obiektach lub poza nimi.

Odzwierciedleniem Polskiej Klasyfikacji Działalności jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług.

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Rady Ministrów, wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

Z przepisów ww. rozporządzenia wynika, iż w sekcji R mieszczą się „Usługi kulturalne, rozrywkowe, sportowe i rekreacyjne”.

W dziale 93 „usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją” mieszczącym się w sekcji R wymienione zostały:

1. 93.1 Usługi związane ze sportem:
   • 93.11 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych,
   • 93.12. Usługi związane z działalnością klubów sportowych,
   • 93.13 Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,
   • 93.19 Pozostałe usługi związane ze sportem.
2. 93.2 Usługi związane z rozrywką i rekreacją:
   • 93.21 Usługi świadczone przez wesołe miasteczka i parki rozrywki,
   • 93.29 Pozostałe usługi związane z rozrywką i rekreacją,
   • 93.29.1 Pozostałe usługi związane z rekreacją,
   • 93.29.11 Usługi związane z działalnością parków rekreacyjnych i plaż.
   
   

W dziale 96 „pozostałe usługi indywidualne”, mieszczącym się w sekcji S, wymienione zostały – 96.0 Pozostałe usługi indywidualne obejmujące m.in. grupę 96.04 – usługi związane z poprawą kondycji fizycznej.

W tym miejscu należy podkreślić, iż grupowanie 96.04.10.0 (usługi związane z poprawą kondycji fizycznej), mieszczące się w grupie 96.04 obejmuje usługi świadczone przez łaźnie tureckie, sauny i łaźnie parowe, solaria, salony odchudzające, salony masażu (z wyłączeniem masażu leczniczego) i podobne usługi mające na celu poprawę samopoczucia.

Ponadto wskazać należy, iż grupowanie 93.29.11.0 (usługi związane z działalnością parków rekreacyjnych i plaż) – do którego Wnioskodawca zaliczył usługi polegające na udostępnieniu całego kompleksu rekreacyjnego, gdzie w ramach jednego biletu wstępu można skorzystać np. z basenów, sauny – zostało umieszczone w grupie 93.29 (pozostałe usługi związane z rozrywką i rekreacją), a nie w grupie 93.21 (usługi świadczone przez wesołe miasteczka i parki rozrywki). W związku z tym należy stwierdzić, iż ww. grupowanie 93.29.11.0 zostało umieszczone w PKWiU, w części, która dotyczy parków rekreacyjnych i plaż, a nie w części dotyczącej wesołych miasteczek i parków rozrywki. Wobec tego czynności wskazane w poz. 183 załącznika nr 3 do ustawy – „usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne” nie obejmują usług sklasyfikowanych w PKWiU w grupie 93.29.

Stwierdzić należy, iż w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy zostały wskazane „pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, bez względu na PKWiU. Ustawodawca nie określił form ani kategorii „wstępu”, które objął 8% stawką podatku. Pod pojęciem „wstępu” określonym w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) rozumieć należy możliwość wejścia gdzieś.

Natomiast obowiązujący od dnia 1 lipca 2011 r. art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77, str. 1), wskazuje, iż:

1. Usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.
2. Ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:
   1. prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
   2. prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
   3. prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.
3. Ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.
   
   

Wstęp należy rozumieć zatem jako możliwość wejścia „gdzieś”, co nie jest równoznaczne z możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń. Opłata za wstęp jest opłatą wnoszoną przez np. kibica co do zasady za uczestniczenie w imprezie poprzez np. oglądanie (uczestnictwo bierne).

Zatem pojęcia usług w zakresie wstępu (o którym mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy) nie można utożsamiać z pojęciem „biletu wstępu” uprawniającego do uczestniczenia w zajęciach sportowo-rekreacyjnych, które prowadzone są na zasadzie czynnego uczestnictwa w nich. Wstęp na zajęcia np. fitness nie uprawnia korzystającego do wstępu jedynie w sensie wejścia gdzieś, jak to ma miejsce m.in. w przypadku kupienia biletu do kina, lecz obejmuje również czynne uczestnictwo w zajęciach sportowo-rekreacyjnych.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż przedmiotem działalności jest także świadczenia usług wstępu na saunę, solarium, siłownię, jaskinię solną; wstępu na udział w zajęciach typu aerobik, joga, aquaaerobik, zumba, szkoła pleców; polegających na wykonywaniu masaży kosmetycznych, zabiegów wyszczuplających, body detox. Zatem w tym przypadku Zainteresowany sprzedaje bilety wstępu (bilety/karnety/paragony fiskalne), które będą uprawniały do skorzystania z ww. zajęć. Powyższe usługi zostały sklasyfikowane do grupowania PKWiU 96.04.10.0 „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”.

Zatem ww. usługi mieszczą się w PKWiU w dziale 96 „Pozostałe usługi indywidualne”.

W tej sytuacji wskazać należy, iż w przedstawionym opisie sprawy, Wnioskodawca sprzedaje bilety upoważniające do korzystania z sauny, solarium, siłowni, jaskini solnej, zajęć typu aerobik, joga, aquaaerobik, zumba, szkoła pleców, zajęć polegających na wykonywaniu masaży kosmetycznych, zabiegów wyszczuplających, body detox, a zatem bilet upoważnia osobę będącą w jego posiadaniu do czynnego korzystania z oferowanych atrakcji. Z tych też względów opłaty pobierane za korzystanie z przedmiotowych atrakcji, nie mogą być uznane za opłatę za wstęp, lecz przede wszystkim za możliwość korzystania z ww. atrakcji, a więc czynne korzystanie z pomieszczeń, urządzeń, zajęć znajdujących się/oferowanych w obiekcie należącym do Wnioskodawcy.

W związku z tym, Zainteresowanemu na sprzedaż biletów dotyczących tej części jego działalności nie będzie przysługiwało uprawnienie do zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku od towarów i usług wynikającej z art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca winien opodatkować usługi, o których mowa powyżej podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Tym samym, w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Zainteresowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje świadczenia polegające na udostępnieniu całego kompleksu rekreacyjnego, gdzie w ramach jednego biletu wstępu można skorzystać np. z basenów, sauny. Ww. usługi zaklasyfikowano do grupowania PKWiU 93.29.11.0 „Usługi związane z działalnością parków rekreacyjnych i plaż”.

Zatem ze względu na fakt, iż – jak wskazano powyżej – grupowanie 93.29.11.0 zostało wyłączone z grupy zawierającej usługi świadczone przez wesołe miasteczka i parki rozrywki, bowiem dotyczy działalności parków rekreacyjnych i plaż, to Zainteresowany sprzedając ww. bilety wstępu nie może zastosować 8% stawki podatku VAT, w oparciu o poz. 183 załącznika nr 3 do ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie sprzedawał bilety, uprawniające do korzystania z całego kompleksu rekreacyjnego, gdzie w ramach jednego biletu wstępu można będzie korzystać np.: z basenów, sauny, tym samym bilet wstępu będzie upoważniał klienta do czynnego uczestniczenia w zajęciach sportowo-rekreacyjnych, w tym także do korzystania z urządzeń znajdujących się w obiekcie należącym do Wnioskodawcy. Zatem, opłaty pobierane z tego tytułu od klientów, będą m.in. służyły poprawie kondycji fizycznej i również nie będą mogły być uznane za opłatę za wstęp, lecz przede wszystkim za możliwość korzystania z dostępnych urządzeń.

W związku z powyższym Zainteresowany sprzedając bilety uprawniające do korzystania z całego kompleksu rekreacyjnego, gdzie w ramach jednego biletu wstępu można będzie korzystać np.: z basenów, sauny – nie spełnia przesłanek do zastosowania obniżonej stawki podatku w oparciu o poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, zatem będzie zobowiązany do zastosowania 23% stawki podatku VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanego w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Ponadto, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje m.in. zajęcia nauki pływania dla dzieci. Zajęcia będą prowadzone przez profesjonalną kadrę instruktorską posiadającą do tego celu niezbędne uprawnienia. Zajęcia prowadzone będą na hali basenowej będącej własnością Spółki. Zapłata za usługę będzie opłatą kompleksową i obejmującą równocześnie wstęp na basen. Ww. usługi zostały sklasyfikowane zgodnie z PKWiU pod symbolem 93.11.10.0 – ,,Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy oraz przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności stwierdzić należy, iż świadczone przez Zainteresowanego ww. usługi nauki pływania w powyższym zakresie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2, jako wymienione w pozycji nr 179 załącznika nr 3 do ustawy, tj. usługi związane z działalnością obiektów sportowych.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, tj.:

• udostępnianie całego kompleksu rekreacyjnego, gdzie w ramach jednego biletu wstępu można skorzystać np. z basenów, sauny, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 93.29.11.0 – podlega opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy,
• świadczenie usług: wstępu na saunę, solarium, siłownię, jaskinię solną; wstępu na udział w zajęciach typu aerobik, joga, aquaaerobik, zumba, szkoła pleców; zajęciach polegających na wykonywaniu masaży kosmetycznych, zabiegów wyszczuplających, body detox, sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 96.04.10.0 – podlega opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy,
• świadczenie usług nauki pływania dla dzieci prowadzonych na basenie będącym własnością Spółki przez zatrudnioną do tego celu profesjonalną kadrę instruktorską, sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 – korzysta ze stawki obniżonej do wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i poz. 179 załącznika nr 3 ustawy.
  
  

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, iż stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące charakteru usługi. W związku z powyższym tut. Organ odniósł się w wydanej interpretacji wyłącznie do klasyfikacji podanej przez Zainteresowanego we wniosku.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.