Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPBII/1/415-605/12/MK
z 18 września 2012 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 05 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 18 czerwca 2012 r.), uzupełnionym w dniach 24, 25 i 30 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowego przekazania zaliczek na podatek na zakładowy fundusz osób niepełnosprawnych i do urzędu skarbowego po utracie statusu zakładu pracy chronionej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowego przekazania zaliczek na podatek na zakładowy fundusz osób niepełnosprawnych i do urzędu skarbowego po utracie statusu zakładu pracy chronionej.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 20 lipca 2012 r. znak: IBPB II/1/415-605/12/MK wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono w dniu 24 lipca 2012 r. (uiszczenie opłaty), w dniach 25 lipca 2012 r. (fax) i 30 lipca 2012 r. (za pośrednictwem poczty) – uzupełnienie pozostałych braków formalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dnia 1 lipca 2012 r. Spółka utraciła status zakładu pracy chronionej, w związku z nie osiąganiem odpowiedniego zatrudnienia osób niepełnosprawnych, tj. co najmniej 50%, w tym co najmniej 20% ogółu zatrudnionych stanowić powinny osoby zaliczone do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności (art. 28 ust. 1 pkt la ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 ze zm.). Na dzień utraty statusu Spółka zatrudniała 33 pracowników, w tym 13 pracowników niepełnosprawnych. Wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych wynosił 40,47% ogółu zatrudnionych, w tym 21,79% pracowników z umiarkowanym stopniem niepełnosprawności. Utrata statusu została potwierdzona decyzją Wojewody z dniem 01 lipca 2012 r.

Zgodnie z art. 33 ust. 7b ww. ustawy o rehabilitacji (...), Spółka zachowała prawo do utrzymywania Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Powyższy artykuł brzmi następująco: „W przypadku utraty statusu zakładu pracy chronionej i osiągania stanu zatrudnienia ogółem w wysokości co najmniej 15 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy oraz wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 25%, pracodawca zachowuje fundusz rehabilitacji i niewykorzystane środki funduszu”.

W związku z powyższym na postawie art. 38 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 361) Spółka ma prawo stosować przepisy art. 38 ust. 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez okres 5 lat licząc od końca roku, w którym status utracono, tj. do końca 2017 roku.

Spółka wypłaca wynagrodzenia za pracę do 10-go dnia następnego miesiąca. Wynagrodzenia za miesiąc czerwiec 2012 r. zostały wypłacone do 10 lipca 2012 r. czyli miesiąc lipiec jest miesiącem uzyskania środków (zwolnienia). W celu obliczenia wskaźnika zatrudnienia niezbędnego do prawidłowego przekazania zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników Spółka posłużyła się art. 38 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 pkt 6 ustawy o rehabilitacji (...), który brzmi następująco: „wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych - oznacza (...) przeciętny miesięczny udział procentowy osób niepełnosprawnych w zatrudnieniu ogółem, w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy”.

Wskaźnik ustalono miesięcznie na koniec miesiąca czerwca 2012 r. i wyniósł on 45,55 % ogółu zatrudnionych osób niepełnosprawnych w Spółce. W związku z powyższym, zgodnie z art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przekazano na fundusz rehabilitacji 100% zaliczek na podatek dochodowy pochodzących od pracowników niepełnosprawnych, natomiast zaliczki od pracowników pełnosprawnych zostaną zapłacone do 20 sierpnia 2012 r. na konto Urzędu Skarbowego.

W myśl przepisu art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji środki funduszu rehabilitacji (w tym z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych) przekazuje się na fundusz rehabilitacji w terminie 7 dni od dnia, w którym te środki uzyskano. Przepis ten dotyczy Spółki, ponieważ art. 33a ustawy o rehabilitacji mówi o tym, że przepisy art. 33 stosuje się do pracodawców, o których mowa w art. 33 ust. 7b, czyli do pracodawców którzy utracili status zakładu pracy chronionej, ale zachowali fundusz rehabilitacji.

W związku z powyższym zaliczki na podatek dochodowy pochodzące od pracowników niepełnosprawnych za wynagrodzenia wypracowane w miesiącu czerwcu 2012 r. (wypłacone w lipcu 2012 r.) przekazano na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych w wysokości 100% w terminie 7 dni od wypłaty wynagrodzeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Z jakiego miesiąca powinien być brany pod uwagę ww. wskaźnik w celu prawidłowego przekazania zaliczek na fundusz rehabilitacji i do urzędu skarbowego:

1. z miesiąca uzyskania środków,
2. z miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania środków (z miesiąca za jaki należne jest wynagrodzenie)?
   
   

W opinii Wnioskodawcy – zgodnie z zasadą racjonalności oraz domniemaniem racjonalności ustawodawczej – wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych przy obliczaniu kwoty pobranego podatku przekazanego na ZFRON od samych już osób niepełnosprawnych, po utracie statusu, należy wyliczać z miesiąca, w którym wynagrodzenia zostały wypracowane.

Taka interpretacja jest logiczna jeśli zakłady pracy chronionej i byłe zakłady pracy chronionej muszą w terminie 7 dni od daty wypłaty wynagrodzeń – przekazać to zwolnienie na ZFRON.

Spółka uważa, że zasadne wydaje się brać pod uwagę miesiąc poprzedzający miesiąc uzyskania środków, czyli np. przekazując środki na ZFRON w lipcu 2012 r. wziąć pod uwagę wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych miesięczny za czerwiec 2012 r. (tak jak to Spółka czyniła do tej pory, również będąc zakładem pracy chronionej).

Natomiast, gdyby należało brać pod uwagę miesiąc uzyskania środków, to Spółka w momencie, kiedy powstaje obowiązek przekazania środków na ZFRON nie byłaby w stanie określić miesięcznego wskaźnika zatrudnienia za nieskończony miesiąc. Mogłaby jedynie określić ten wskaźnik w przybliżeniu; później należałoby czynić korekty, gdyby wskaźnik się różnił, a co za tym idzie korygować wpłaty środków na ZFRON (Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych) oraz do urzędu skarbowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przepisu art. 31 ww. ustawy wynika, iż osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Z przepisu tego zatem wynika, iż przekazanie zaliczki na podatek dochodowy do urzędu skarbowego następuje w miesiącu następującym po miesiącu dokonania wypłaty.

Kolejne przepisy art. 38 ust. 2-2c ww. ustawy regulują zasady przekazywania zaliczki na podatek dochodowy w przypadku płatnika będącego zakładem pracy chronionej lub zakładami aktywności zawodowej oraz płatnika, który utracił status zakładu pracy chronionej.

W świetle art. 38 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy płatnicy będący zakładami pracy chronionej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

1. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują:
   
   • w 40% na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych,
     
   • w 60% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych,


2. za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w lit. a, przekazują na zasadach określonych w ust. 1.
   
   

Z treści art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, iż płatnicy, o których mowa w art. 31, którzy utracili status zakładu pracy chronionej, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez tych płatników tym osobom:

1. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują w wysokości:
   
   1. 25% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 25 do 30%,
      
   2. 50% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 30 do 35%,
      
   3. 75% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 35 do 40%,
      
   4. 100% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 40%
-w pozostałej części na zasadach określonych w ust. 1;

2. za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1, kwoty pobranych zaliczek na podatek płatnicy przekazują na zasadach określonych w ust. 1.

Powołane powyżej regulacje odnoszą się do „kwot pobranych zaliczek”, tj. do kwot, jakie płatnik „zatrzymał” celem ich późniejszego przekazania. Przepisy art. 38 ust. 2-2a ustawy mają charakter norm szczególnych, stanowiących odstępstwo od ogólnej reguły określonej w art. 38 ust. 1, z tym że odstępstwo to dotyczy jedynie podmiotu, na rzecz którego należy przekazać zaliczkę. Tym samym przekazanie zaliczki do tych podmiotów następuje w terminie wynikającym z ogólnej regulacji dotyczącej przekazywania pobranych przez płatników zaliczek, tj. w terminie określonym w art. 38 ust. 1 ustawy, czyli do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki.

Ponadto art. 38 ust. 2b ustawy stanowi, iż wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w ust. 2a, ustala się na podstawie art. 21 ust. 1 i 5 oraz art. 28 ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej.

Jednakże należy zauważyć, iż przepis art. 21 ust. 1 i 5 oraz art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j. z 2011 r. Dz. U. Nr 127, poz. 721 ze zm.) nie reguluje kwestii, o której mowa we wniosku, będącej przedmiotem zapytania, tj. określenia miesiąca z którego powinien być brany pod uwagę wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie jednakże należy zwrócić uwagę na zapis art. 2 pkt 6 ww. ustawy. W myśl jego postanowień – wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych oznacza przeciętny miesięczny udział procentowy osób niepełnosprawnych w zatrudnieniu ogółem, w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy.

Przechodząc ponownie na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podkreślić wypada, iż co do zasady zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w momencie wypłaty wynagrodzenia, przy czym nie ma znaczenia, jakiego okresu dany przychód dotyczy.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy miesiąca wypłaty wynagrodzenia (tj. miesiąca w którym wynagrodzenie jest wypłacone). Z uwagi na fakt, iż przekazanie części zaliczki na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w myśl przepisów art. 38 ust. 1 ustawy (który ma także zastosowanie do terminu przekazywania zaliczek przez podmioty określone w art. 38 ust. 2-2a cyt. ustawy) – następuje w następnym miesiącu (po miesiącu wypłaty wynagrodzenia), płatnik będzie już dysponował pełnymi danymi za miesiąc poprzedni, co pozwoli na ustalenie właściwej wielkości wskaźnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka z dniem 1 lipca 2012 r. utraciła status zakładu pracy chronionej.

Spółka wypłaca wynagrodzenia za pracę do 10-go dnia następnego miesiąca. Wynagrodzenia za miesiąc czerwiec 2012 r. zostały wypłacone do 10 lipca 2012 r. czyli miesiąc lipiec jest miesiącem uzyskania środków (zwolnienia). W celu obliczenia wskaźnika zatrudnienia niezbędnego do prawidłowego przekazania zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników Spółka posłużyła się art. 38 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 pkt 6 ustawy o rehabilitacji. Wskaźnik ustalono miesięcznie na koniec miesiąca czerwca 2012 r. i wyniósł on 45,55 % ogółu zatrudnionych osób niepełnosprawnych w Spółce.

W opinii Wnioskodawcy, wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych przy obliczaniu kwoty pobranego podatku przekazanego na ZFRON od samych już osób niepełnosprawnych po utracie statusu, należy wyliczać z miesiąca, w którym wynagrodzenia zostały wypracowane.

Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić z przyczyn powyżej wskazanych.

Jak już powyżej powiedziano, zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w momencie wypłaty wynagrodzenia, bez względu na to za jaki okres jest ono wypłacone. Z przywołanych powyżej norm prawnych wynika, iż dla celów przekazania – odpowiednio do urzędu skarbowego i na ZFRON – pobranej w momencie wypłaty zaliczki należy brać pod uwagę wskaźnik zatrudnienia z miesiąca, w którym wynagrodzenie jest wypłacone. Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pobrana zaliczka powinna być przekazana w terminie do 20 miesiąca po miesiącu, w którym ją pobrano („zatrzymano” celem przekazania). Wyżej wskazany termin przekazania dotyczy również tych podmiotów, które przekazują zaliczki na ZFRON. Zatem przekazując w danym miesiącu – odpowiednio do urzędu skarbowego i na ZFRON – zaliczki „zatrzymane” w poprzednim miesiącu, podmiot ma pełną wiedzę o wskaźniku zatrudnienia wyliczonym za miesiąc, w którym wynagrodzenie wypłacono.

Organ pragnie końcowo zauważyć, iż art. 33 ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych stanowi, iż pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do:

1) prowadzenia ewidencji środków funduszu rehabilitacji;

2) prowadzenia rozliczeniowego rachunku bankowego środków tego funduszu;

2a) wydatkowania środków tego funduszu wyłącznie z rachunku bankowego środków tego funduszu, z zastrzeżeniem ust. 3a;

3) przekazywania środków funduszu rehabilitacji na rachunek, o którym mowa w pkt 2, w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano;

4) przeznaczania co najmniej 15% środków funduszu rehabilitacji na indywidualne programy rehabilitacji;

5) przeznaczania co najmniej 10% środków funduszu rehabilitacji na pomoc indywidualną dla niepełnosprawnych pracowników i byłych niepracujących niepełnosprawnych pracowników tego zakładu.”

W konsekwencji, przepis ten obliguje pracodawcę jedynie do wpłaty środków, jakie wpłynęły na rzecz funduszu rehabilitacji, na odrębny rozliczeniowy rachunek bankowy prowadzony dla tego funduszu w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano.

Natomiast przepis ten nie stanowi, iż pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej, czy też odpowiednio – stosownie do treści art. 33a ww. – pracodawca, który utracił status zakładu pracy chronionej, przekazuje na fundusz rehabilitacji w terminie 7 dni od dnia, w którym te środki uzyskano.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięci naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.