INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2008r. (data wpływu do tut. Biura – 21 kwietnia 2008r.), uzupełnionym w dniu 28 maja 2008r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przedsiębiorstwa wykorzystywanego przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przedsiębiorstwa wykorzystywanego przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej. Wniosek powyższy zawierał braki formalne. Dlatego też, pismem z dnia 14 maja 2008r. wezwano do jego uzupełnienia. W dniu 28 maja 2008r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Głównym przedmiotem prowadzonej przez wnioskodawczynię działalności jest chów i hodowla drobiu PKD 01.47.Z. stanowiące działy specjalne produkcji rolnej. Dla celów podatku dochodowego dochód ustalany jest przy zastosowaniu norm szacunkowych.
Jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Obecnie prowadzi negocjacje z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w celu sprzedaży przedsiębiorstwa stanowiącego działy specjalne produkcji rolnej. Zbyciu podlega zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej stanowiący całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Zespół ten stanowią w szczególności:

• własność nieruchomości i ruchomości,
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości,
• wierzytelności,
• koncesje, licencje, zezwolenia, znaki towarowe, logo firmy,
• tajemnice przedsiębiorstwa,
• stosowane technologie.
  
  

Transakcja zbycia obejmuje również przejęcie załogi.
W ramach przedsiębiorstwa nie są prowadzone: księgi, ewidencja środków trwałych, ewidencja wyposażenia. Nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa nabyte zostały przed 01 stycznia 2007r. Dotyczy to również znaczącej większości ruchomych składników majątkowych: maszyn, urządzeń oraz specjalistycznych środków transportowych.
Po 31 grudnia 2006r. firma dokonywała zakupów w zakresie majątku obrotowego: jaja wylęgowe, opakowania i inne niezbędne do produkcji materiały, a także nieznaczne ilości urządzeń.

W uzupełnieniu ww. wniosku wnioskodawczyni wskazała, iż:

• samodzielnie prowadzi działy specjalne produkcji rolnej i zatrudnia 20 pracowników,
• transakcja jaką planuje dokonać jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55^¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).
  
  

Składniki majątkowe wykorzystywane na potrzeby prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej, które podlegają zbyciu stanowią:

• grunty,
• budynki administracyjne, budynek portierni,
• place, drogi, ogrodzenia,
• kurniki, kompletne wyposażenie kurników, gniazda automatyczne, linie sterowania mikroklimatem, nagrzewnice, mieszacze,
• kombajny, pługi, ciągniki, przyczepy,
• silosy,
• komputery i systemy komputerowe,
• stosowane technologie, tajemnice przedsiębiorstwa, znaki towarowe, logo firmy, katalog odbiorców.
  
  

Obecnie prowadzona jest wycena poszczególnych składników majątkowych przez rzeczoznawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przedsiębiorstwa będącego działem specjalnym produkcji rolnej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a jeśli tak to:

• w jaki sposób ustalić podstawy do opodatkowania,
• jaką stawkę podatkową należy zastosować...
  
  

Zdaniem wnioskodawczyni:

• przychód za sprzedaży składników majątkowych z których dochód ustala się w oparciu o normy szacunkowe winien być w wyniku przyszłej transakcji opodatkowany w tej samej formie,
• przychód uzyskany ze sprzedaży poszczególnych składników majątkowych jakie były wykorzystywane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej reguluje:
  • art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w zakresie sprzedaży nieruchomości,
  • art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ww. ustawy - w zakresie sprzedaży innych niż nieruchomości składników majątkowych tj. maszyn, urządzeń, środków, transportu, wyposażenia, opakowań i innych niezbędnych do produkcji materiałów.
  
  

Dla nabytych przed 1 stycznia 2007 roku:

• nieruchomości, a sprzedanych w wyniku przyszłej transakcji, przychód stanowić będzie podstawę naliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 28 ustawy obowiązującej do 31.12.2006 roku, jeśli zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie,
• rzeczy ruchomych, a sprzedanych w wyniku przyszłej transakcji, przychód nie będzie stanowił podstawy naliczania zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z tym, że od końca miesiąca, w którym nabycie nastąpiło do chwili obecnej upłynął sześciomiesięczny okres.
  
  

Dla nabytych po 31 grudnia 2006 roku rzeczy ruchomych, składników majątku obrotowego:

• jeśli od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie do daty transakcji upłynął okres półroczny, przychód nie będzie stanowił podstawy opodatkowania,
• jeśli od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie do daty sprzedaży nie upłynął okres półroczny, wówczas należy ustalić dochód do opodatkowania dla poszczególnych składników majątkowych, który stanowić będzie różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a kosztem nabycia, pomniejszoną o wartość poniesionych nakładów w czasie posiadania rzeczy.
  
  

Przychód uzyskany ze sprzedaży technologii, znaków towarowych, logo firmy, katalogu odbiorców stanowić będzie przychód opodatkowany na zasadach ogólnych.
W zależności od uzyskanej ceny transakcji wartość poszczególnych składników majątkowych ustalona przez rzeczoznawcę zostanie powiększona lub pomniejszona przy zastosowaniu wskaźnika jaki zostanie ustalony w wyniku porównania ceny uzyskanej z transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa oraz sumy wartości poszczególnych składników majątkowych ustalonych w wyniku wyceny rzeczoznawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) nie przewiduje odrębnych uregulowań w zakresie sprzedaży przedsiębiorstwa (bądź jego części), a zatem sprzedaż taką należy traktować jako sprzedaż poszczególnych składników majątku.
Przychody ze sprzedaży przedsiębiorstwa wykorzystywanego przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej należy dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, potraktować jako przychody uzyskane ze zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa (jego części).
Sprzedaży tej (oprócz sprzedaży tych składników majątku, z których dochód ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych np. sprzedaż kurcząt czy jaj wylęgowych) nie można potraktować jako przychodu uzyskanego ze źródła jakim są działy specjalne produkcji rolnej, bowiem podatnik nie wybrał opodatkowania na zasadach ogólnych przewidzianych postanowieniami art. 15 w związku z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (nie prowadzi ksiąg podatkowych).

Dlatego też przychód uzyskany ze sprzedaży poszczególnych składników przedsiębiorstwa wykorzystywanego przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej należy kwalifikować do poszczególnych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:

1. sprzedaż gruntów, budynków produkcyjnych, budowli (place, drogi, ogrodzenia) – art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a,
2. sprzedaż innych niż nieruchomości, składników majątku, tj. samochodów ciężarowych przystosowanych do przewozu kurcząt oraz surowców do produkcji, urządzeń specjalistycznych (aparaty lęgowe, klujniki, maszyny do przekładu jaj), kompresorów, wytwornic piany, urządzeń do dezynfekcji, maszyn do oświetlenia, komputerów, systemu telewizji dozorowej, wyposażenia, opakowań i innych materiałów do produkcji – art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d,
3. sprzedaż systemów komputerowych, stosowanych technologii, tajemnic przedsiębiorstwa, znaków towarowych, logo firmy, katalogu odbiorców, koncesji, licencji, zezwoleń, praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości – art. 10 ust. 1 pkt 7.
   
   

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy wymienionej w art. 1 (o podatku dochodowym od osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.
Dlatego też, jeżeli nabycie będących przedmiotem zbycia nieruchomości nastąpiło przed dniem 01 stycznia 2007r. to stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a-c nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.
Zgodnie z art. 28 ust. 2 ww. ustawy, podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.
Natomiast dochody z odpłatnego zbycia ruchomości oraz praw majątkowych są opodatkowane wg tzw. zasad ogólnych określonych m.in. w art. 9, według skali podatkowej zawartej w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ogólna zasada dotycząca sposobu ustalania dochodów z poszczególnych źródeł przychodów została określona w ust. 2 tego artykułu, który stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 - 25 ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d cytowanej powyżej ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie innych niż wymienione pod lit. a-c rzeczy – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.
Przy czym dochodem z odpłatnego zbycia rzeczy wymienionych w tym przepisie, jeżeli przychód ze sprzedaży nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży rzeczy a kosztem ich nabycia, zmniejszona o wartość nakładów poczynionych w czasie posiadania rzeczy (art. 24 ust. 6 ww. ustawy).
Natomiast stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
W myśl art. 18 ustawy o podatku od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe" nie definiują tego pojęcia. Wobec tego zasadnym jest przyjąć, iż prawo majątkowe to najogólniej rzecz biorąc prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Jest to uprawnienie określonego podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Zawarty w art. 18 ww. ustawy katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa, nie wymienione w tym przepisie.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Dochodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych będzie więc nadwyżka przychodów ze sprzedaży praw majątkowych nad kosztami uzyskania przychodów z tego źródła ustalonymi zgodnie z cyt. wyżej art. 22 ust. 1 tej ustawy.
Dochody z praw majątkowych oraz dochód ze sprzedaży innych rzeczy, o którym mowa w art. 24 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają kumulacji z innymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.
Dochody te, należy wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy, skalą podatkową.
Natomiast sprzedaż kurcząt i jaj wylęgowych, jak również wierzytelności związanych ze sprzedażą kurcząt, należy zaliczyć do źródła przychodów, jakim są działy specjalne produkcji rolnej (art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy), od którego ustalono dochód szacunkowy, co oznacza, iż ich sprzedaż jest obojętna podatkowo.

Zauważyć przy tym należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują w jaki sposób (wg jakiej metodologii) podatnik winien ustalić cenę zbycia poszczególnych składników majątkowych. Zbywając jednakże konglomerat tychże składników (np. przedsiębiorstwo) należy ustalić cenę zbycia poszczególnych składników majątkowych, co umożliwi przypisanie uzyskanego z ich zbycia przychodu (dochodu) do poszczególnych źródeł przychodów, a tym samym jego właściwe opodatkowanie.
Przepisy ww. ustawy regulujące zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątku podatnika przy ustalaniu przychodu z tego zbycia odwołują się do art. 19 tej ustawy. W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy). Stosownie do treści art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega, co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają sposobu ustalania wartości rynkowych, nie wskazują również na konieczność przyjęcia określonej do tej wyceny metodologii. Zatem dokonując zbycia poszczególnych składników majątku to strony określają cenę zbycia, mając na uwadze, by cena ta nie odbiegała od wartości rynkowej w znacznym stopniu i bez uzasadnionej przyczyny. Dlatego też w przypadku gdy cena wskazana w umowie sprzedaży odbiega od wartości rynkowej, strony umowy powinny wskazać motywy, jakimi kierowały się ustalając taką cenę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.