INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03 marca 2008r. (data wpływu 07 marca 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktur na kwotę zaliczek wpłaconych do Developera, wystawienia refaktur na kolejnego Nabywcę oraz opodatkowania sprzedaży mieszkania przed jego pierwszym zasiedleniem - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07 marca 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktur na kwotę zaliczek wpłaconych do Developera, wystawienia refaktur na kolejnego Nabywcę oraz opodatkowania sprzedaży mieszkania przed jego pierwszym zasiedleniem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka uczestniczy w transakcjach dotyczących nabywania od Developerów nieruchomości w budynkach mieszkalnych lub w transakcjach dotyczących obrotu prawami wynikającymi z umów przedwstępnych zawartych z Developerami. Poniżej Spółka przedstawia podmioty biorące udział w tych transakcjach i ich rolę.

Developer - podmiot budujący mieszkania, z którym Pierwszy Nabywca zawiera umowę przedwstępną.

Pierwszy Nabywca - podmiot zawierający umowę przedwstępną z Developerem i wpłacający zaliczkę na rachunek bankowy.

Drugi Nabywca - podmiot, który na podstawie umowy cesji praw nabywa prawa do zawarcia umowy ostatecznej z Developerem od Pierwszego Nabywcy.

Odstępne - marża realizowana przez Pierwszego Nabywcę powstała w wyniku sprzedaży prawa do zawarcia umowy ostatecznej na rzecz Drugiego Nabywcy. Marżę może realizować również Drugi Nabywca w przypadku sprzedaży z zyskiem zakupionego prawa na rzecz kolejnego nabywcy.

W opisanych dalej transakcjach Spółka nasza występuje zarówno jako Pierwszy jak i Drugi Nabywca.

Cele Spółki, w zależności od panującej w danym momencie sytuacji rynkowej, są następujące

1. nabycie mieszkań, a następnie przed ich zasiedleniem sprzedaż innym podmiotom,
2. nabycie praw do zawarcia umów przedwstępnych, a następnie ich sprzedaż innym podmiotom.
   
   

Prawa do zawarcia umowy ostatecznej z Developerem, które posiada Spółka zostały nabyte, między innymi, w następujący sposób:

1. Spółka nabyła prawa do zawarcia umowy ostatecznej na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z Developerem i wpłaciła zaliczkę, na którą otrzymała fakturę VAT ze stawką 7% na mieszkanie i 22% na garaż, podatek naliczony z tej faktury został odliczony,
2. Spółka nabyła prawa do zawarcia umowy ostatecznej na podstawie umowy zawartej z Pierwszym Nabywcą (lub kolejnym Nabywcą), który wystawił fakturę VAT na Odstępne, jeżeli umowa przewidywała takie wynagrodzenie, oraz fakturę VAT refakturując zaliczkę wpłaconą do Developera stosując stawkę 22% na garaż i 7% na mieszkanie (zgodnie z postanowieniem Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego 1471/VTR1/443-31/07/MA).
   
   

Umowy przedwstępne na zakup mieszkań zawarte zostały w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i kupowane są z zamiarem prowadzenia działalności opodatkowanej polegającej na:

• sprzedaży praw wynikających z umów przedwstępnych

• sprzedaży mieszkań przed ich zasiedleniem.

Spółka działa jako podatnik VAT.

W każdym z powyższych przypadków Developerzy odmówili wystawienia faktur korygujących do faktur zaliczkowych.

Spółka zamierza sprzedać w następnych latach:

1. Prawa do zawarcia umowy ostatecznej z Developerami,
2. Mieszkania nabyte od Developera, które po ich nabyciu odsprzedaje osobom trzecim, zanim zostanie po raz pierwszy zostanie zamieszkane (w stanie developerskim, uniemożIwiającym zamieszkanie).
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z zamierzonymi transakcjami sprzedaży praw do zawarcia umów przyrzeczonych z Developerami i mieszkań przed pierwszym zasiedleniem pojawia się pytanie:

1. Czy w przypadku sprzedaży mieszkania przed jego zasiedleniem po raz pierwszy, nabytego wcześniej od Developera Spółka może opodatkować jego sprzedaż wg stawki 7% na mieszkanie i 22% na garaż...
   
   

Zdaniem wnioskodawcy:

W przypadku gdy podatnik nabędzie mieszkanie od Developera na podstawie aktu notarialnego, a następnie sprzeda je osobie trzeciej zanim zostanie po raz pierwszy zamieszkane (w stanie deweloperskim, uniemożliwiającym zamieszkanie), to sprzedaż takiego mieszkania będzie udokumentowana fakturą VAT z zastosowaniem stawki podatkowej 7% na mieszkanie i 22% na miejsce garażowe, bowiem w przypadku sprzedaży mieszkań przed ich pierwszym zasiedleniem, a wcześniej nabytych od Developera, Spółka ma prawo do stosowania stawki jak Developer.

Przyjmujemy, że w 2008 r. sprzedaż mieszkań jest opodatkowana stawką preferencyjną 7% na podstawie art. 146 ust 1 pkt. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wprawdzie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę mieszkań, ale nie stosuje się zwolnienia do mieszkań, które mają być zamieszkane po raz pierwszy. Z przytoczonego przepisu wynika że ustawodawca nie zamierzał zwolnić z podatku od towarów i usług mieszkań nowych jeszcze nie zamieszkałych. Mieszkania, o których mowa w pytaniu 2 będą bez wątpienia mieszkaniami niezamieszkanymi, gdyż przeniesienie ich własności nastąpi w tym samym dniu, w którym będzie zawarty akt notarialny na podstawie, którego Spółka nabędzie mieszkanie od Developera.

Zgodnie z art. 86 ustawy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT, o ile VAT naliczony w zakupach jest związany ze sprzedażą opodatkowaną. Zatem przyjmując, że sprzedaż nowych, niezamieszkałych mieszkań podlega opodatkowaniu, to Spółka miała prawo odliczyć podatek naliczony od związanych z tą sprzedażą zakupów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 w/w ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ww. ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 41 ust. 12b. ww. ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowaprzekracza 300 m2;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.
   
   

Natomiast, stosownie do art. 41 ust. 12c ww. ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującej od dnia 1 stycznia 2008 r., ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o obiektach budownictwa mieszkaniowego - rozumie się przez to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne z podziałem na grupy:

111 - budynki mieszkalne jednorodzinne,

112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe,

113 - budynki zbiorowego mieszkania.

Z powyższego wynika, że stawkę 7% stosuje się do:

1. obiektów budownictwa mieszkaniowego (budynki jednorodzinne do 300m2, a lokale mieszkalne do 150m2 ) lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych,
2. lokali mieszkalnych (do 150m2) w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12,
3. obiektów sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynkiinstytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.
   
   

Ponadto, zgodnie z treścią § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, ze zm.) obowiązującego od dnia 1 stycznia 2008 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,

• w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.
  
  

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego.

Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z nim samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Jednocześnie Minister Infrastruktury w rozporządzeniu z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690) określił, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, niebędących mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym, natomiast pomieszczeniem gospodarczym w budynku jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku oraz przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, a także opału lub odpadów stałych.

Ponadto zgodnie z objaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu właśnie „mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych, a takimi są garaże.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ww. ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to wydanie pierwszemu nabywcy lub pierwszemu użytkownikowi obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 w/w ustawy, zwalnia się od podatku dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powyższe przepisy należy stwierdzić, że sprzedaż mieszkania przed zasiedleniem po raz pierwszy, nabytego wcześniej od Developera nie korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Wprawdzie jak podkreślił Wnioskodawca, Spółka jest pierwszym nabywcą tego lokalu, niemniej jednak sprzedaje je osobie trzeciej zanim zostanie ono zamieszkane (użytkowane).

W związku z powyższym w oparciu o wyżej cytowane przepisy należy stwierdzić, że sprzedaż mieszkania o ile znajduje się w budynku stałego zamieszkania sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, będzie opodatkowana w wysokości 7% stawki podatku od towarów i usług zgodnie z art. 41 ust. 12 -12 b ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz z ww. § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, natomiast garaż (miejsce garażowe) 22% stawką podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ustawy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT, o ile VAT naliczony w zakupach jest związany ze sprzedażą opodatkowaną. Zatem przyjmując, że sprzedaż nowych, niezamieszkałych mieszkań podlega opodatkowaniu, to Spółka miała prawo odliczyć podatek naliczony od związanych z tą sprzedażą zakupów.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie informuje, że sposób zakwalifikowania danego budynku znajduje się w przepisach ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Tutejszy organ podatkowy informuje, że od 1 stycznia 2008r. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług odnośnie przedmiotowej sprawy uległy zmianie (Dz.U z 2007r. Nr 192, poz. 1382). Wskazany przez Spółkę art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT miał zastosowanie do dnia 31 grudnia 2007r., a więc nie dotyczy sprzedaży mieszkań w 2008r.

Ponadto organ podatkowy zauważa, że w przedmiotowej sprawie Spółka we wniosku, w przedstawionym stanowisku dodatkowo wypowiedziała się co prawa do odliczenia podatku VAT, o ile VAT naliczony w zakupach jest związany ze sprzedażą opodatkowaną. Niemniej jednak stanowisko to nie dotyczy zapytania Spółki, a więc nie może być przedmiotem odpowiedzi na zapytanie czyli wydanej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.