INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko ZDZ w W., przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2008 r. (data wpływu: 11 marca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca 2008 r. (data wpływu: 9 czerwca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu nakładów koniecznych poniesionych na cudzą nieruchomość – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu nakładów koniecznych poniesionych na cudzą nieruchomość.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 czerwca 2008 r. (data wpływu: 9 czerwca 2008 r.) o stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku oraz podstawy opodatkowania przy zwrocie nakładów koniecznych poniesionych na cudzą nieruchomość.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

ZDZ w W. włada bez tytułu prawnego nieruchomością zabudowaną, położoną w W. przy alei W. i wykorzystuje tę nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności oświatowej. Wnioskodawcę i Gminę W. będącą właścicielem nieruchomości nigdy nie łączył żaden tytuł prawny dotyczący korzystania z nieruchomości.

W roku 2007 Urząd Miejski w W. wystąpił do Wnioskodawcy o zapłatę za bezumowne korzystanie z nieruchomości i odtąd wystawia Wnioskodawcy faktury ze stawką VAT 22%. Wnioskodawca przedstawił Urzędowi Miejskiemu w W. nakłady poniesione na nieruchomość w latach 2001-2007. We wskazanym okresie Wnioskodawca wykonał bowiem prace remontowo-budowlane i prace związane z zabezpieczeniem przeciwpożarowym konieczne dla utrzymania stanu technicznego nieruchomości i zapewnienia bezpieczeństwa. Poniesione przez Wnioskodawcę nakłady zostały potwierdzone fakturami ze stawką VAT 7% i 22%. Podatek naliczony w fakturach częściowo podlegał odliczeniu, a częściowo nie podlegał odliczeniu jako dotyczący działalności zwolnionej.

Gmina W. uznała wszystkie poniesione przez Wnioskodawcę nakłady w kwocie brutto i stwierdziła, że rozliczenie nakładów stanowi odpłatne świadczenie usług, a przepisy art. 8 ust. 1 i art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług nakładają na Wnioskodawcę obowiązek wystawienia faktury stwierdzającej dokonanie wspomnianej czynności, co umożliwiłoby skompensowanie nakładów z wynagrodzeniem za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy rozliczenie między Wnioskodawcą i właścicielem nieruchomości nakładów poniesionych na nieruchomość w latach 2001-2007 podlega opodatkowaniu VAT...
2. Czy jeżeli Wnioskodawca będzie obowiązany do wystawienia faktury za poniesione nakłady, to do kwoty brutto uznanej przez właściciela nieruchomości należy doliczyć 22% VAT...

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na nieruchomość były nakładami niezbędnymi dla utrzymania nieruchomości w dobrym stanie technicznym. Zgodnie z art. 226 Kodeksu cywilnego posiadacz może wystąpić o rozliczenie wspomnianych nakładów do właściciela nieruchomości. Chodzi tu o roszczenie cywilnoprawne.

Nakłady konieczne nie mieszczą się w definicji świadczenia usług określonej w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz w definicji dostawy towarów określonej w art. 7 ww. ustawy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 cyt. ustawy, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Ponieważ nakłady konieczne na nieruchomość nie mieszczą się w definicji dostawy towarów oraz świadczenia usług, rozliczenie wspominanych nakładów nie podlega opodatkowaniu VAT i nie powinno być dokumentowane fakturą.

Ad. 2.

Wnioskodawca uważa, że jeżeli będzie obwiązany do wystawienia faktury za poniesione nakłady, to do kwoty brutto „nakładów” należy doliczyć 22% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 , poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu VAT podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Definicja usługi z ustawy o podatku od towarów i usług ma szerszy zakres od definicji usługi z klasyfikacji statystycznych. Przy definiowaniu „świadczenia” należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego. Według art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. W myśl przepisów Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio VI Dyrektywy) świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem usługi.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca poniósł nakłady konieczne (wykonał prace remontowo-budowlane i prace związane z zabezpieczeniem przeciwpożarowym) na cudzą nieruchomość, a następnie wystąpił o zwrot nakładów na podstawie art. 226 Kodeksu cywilnego. W przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia ze świadczeniem o charakterze wzajemnym, bezpośrednim oraz ekwiwalentnym w postaci pozyskania przez właściciela nieruchomości nakładów poczynionych na nieruchomość przez Wnioskodawcę za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości nakładów w chwili zwrotu.

W myśl art. 226 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego samoistny posiadacz w dobrej wierze może żądać zwrotu nakładów koniecznych o tyle, o ile nie mają pokrycia w korzyściach, które uzyskał z rzeczy. Zwrotu innych nakładów może żądać o tyle, o ile zwiększają wartość rzeczy w chwili jej wydania właścicielowi. Jednakże gdy nakłady zostały dokonane po chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, może on żądać zwrotu jedynie nakładów koniecznych. Samoistny posiadacz w złej wierze może żądać jedynie zwrotu nakładów koniecznych, i to tylko o tyle, o ile właściciel wzbogaciłby się bezpodstawnie jego kosztem. W powołanych przepisach ustawodawca rozróżnia nakłady „konieczne” oraz „inne”. W doktrynie i judykaturze utrwalił się pogląd, że nakładami koniecznymi są wydatki, których celem jest utrzymanie rzeczy w stanie zdatnym do normalnego korzystania zgodnie z przeznaczeniem. Chodzi tu m.in. o wydatki na remonty i konserwację rzeczy. Natomiast nakłady nieodpowiadające temu celowi, a więc nakłady zmierzające do ulepszenia rzeczy („nakłady użyteczne”) albo nadanie rzeczy cech odpowiadających szczególnym upodobaniom posiadacza („nakłady zbytkowne”) stanowią rodzaj innych nakładów w rozumieniu przepisów art. 226 Kodeksu cywilnego.

Z rozróżnieniem nakładów „koniecznych” oraz „innych” wiążą się odmienne przesłanki dla cywilnoprawnego roszczenia posiadacza o zwrot nakładów na cudzą rzecz. Z punktu widzenia przepisów o podatku od towarów i usług omówione rozróżnienie nie ma znaczenia. Trzeba zatem zauważyć, że jeżeli przedmiotem świadczenia jest przekazanie za wynagrodzeniem nakładów (zarówno „koniecznych”, jak i „innych”) na cudzą rzecz, to zwrot takich nakładów stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, zwrot nakładów koniecznych poniesionych na cudzą nieruchomość, w tym również rozliczanie (kompensowanie) wspomnianych nakładów z wynagrodzeniem za bezumowne korzystanie z nieruchomości, podlega opodatkowaniu VAT.

Zwrot nakładów – jako czynność rodząca obowiązek podatkowy w VAT – powinien być dokumentowany fakturą. Zgodnie z art. 106 ust. 1 z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, ust. 4 i ust. 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przez sprzedaż – stosownie do art. 2 pkt 22 cyt. ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Według § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14, § 15 i § 15a.

Wysokość opodatkowania została uregulowana przepisami Działu III ustawy o podatku od towarów i usług. Według art. 41 ust. 1 cyt. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Podstawa opodatkowania stanowi fundament konstrukcji każdego podatku. Z punktu widzenia wysokości zobowiązania podatkowego, obok stawki podatku decydujące znaczenie ma właśnie podstawa opodatkowania. Wysokość podatku stanowi bowiem iloczyn obu tych wartości.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Zgodnie z art. 29 ust. 4 ww. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. W orzeczeniu C-427/98 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec ETS wyraził pogląd, że wynagrodzenie (w polskiej ustawie o podatku od towarów i usług nazywane kwotą należną z tytułu sprzedaży) jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych.

Z okoliczności sprawy wynika, że właściciel nieruchomości uznał wszystkie nakłady poczynione przez Wnioskodawcę w kwocie brutto. Sposób ustalenia wysokości wynagrodzenia oraz rozliczenia się miedzy stronami został uregulowany w przepisach prawa cywilnego, w szczególności art. 226 Kodeksu cywilnego dotyczącego roszczenia posiadacza o zwrot nakładów na cudzą rzecz oraz art. 353¹ Kodeksu cywilnego pozwalającego stronom zawierającym umowę ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Powyższa zasada znajduje zastosowanie również na gruncie prawa podatkowego. Trzeba zatem stwierdzić, że kwestię, czy uznane przez właściciela nieruchomości wynagrodzenie Wnioskodawcy uwzględnia VAT i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia VAT i stanowi kwotę netto, powinny rozstrzygnąć strony: właściciel nieruchomości i Wnioskodawca stosownie do wskazanych przepisów prawa cywilnego.

W przedstawionym stanie faktycznym można zastosować przez analogię sposób obliczania podatku należnego, uregulowany w art. 85 ustawy o podatku od towarów i usług. Metoda w „stu” pozwala na obliczanie podatku należnego, w której podstawą opodatkowania, wbrew zasadzie z art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, nie jest kwota netto, lecz kwota brutto, czyli cena w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.), tj. „wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym”.

Reasumując, przy zwrocie (rozliczeniu) nakładów poniesionych na cudzą nieruchomość, traktowanym jako odpłatne świadczenie usług, stawka VAT wynosi 22%, natomiast wysokość podstawy opodatkowania powinna być ustalona przez strony: właściciela nieruchomości i Wnioskodawcę przy uwzględnieniu funkcjonujących w podatku od towarów i usług pojęć „wartość netto” i „wartość brutto”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.