INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy, jest sprzedaż kotłów i systemów grzewczych.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka przeprowadza liczne akcje promocyjne i reklamowe, w ramach których przekazuje nieodpłatnie kontrahentom (potencjalnym kontrahentom) zakupione wcześniej upominki z logo/bez logo Spółki.

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością, Spółka organizuje różnego rodzaju programy partnerskie i lojalnościowe. W związku z udziałem w programach, kontrahenci Spółki bądź ich pracownicy otrzymują różnego rodzaju towary. Otrzymanie tych towarów związane jest każdorazowo z uczestnictwem przez kontrahentów w programie organizowanym przez Spółkę i spełnieniem określonych warunków np. przekroczeniem wielkości zakupów itd.

Prowadzone akcje promocyjne i reklamowe mają na celu zachęcić kontrahentów i klientów Spółki – także tych dokonujących zakupów poprzez sieć (Spółka nie dokonuje bezpośredniej sprzedaży detalicznej; sprzedaż następuje poprzez sieć firm partnerskich i współpracujących) do zwiększenia sprzedaży towarów Spółki, uatrakcyjnić dokonywane zakupy oraz pomóc w podjęciu decyzji o wyborze towarów sprzedawanych przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabywając wskazane w stanie faktycznym towary opatrzone logo Spółki (bądź bez logo) przekazywane następnie w ramach akcji reklamowych na rzecz swoich kontrahentów, w tym osób fizycznych, oraz towary, które są przekazywane kontrahentom i klientom w związku z uczestnictwem przez nich w programach lojalnościowych i partnerskich, Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego...

Zdaniem Wnioskodawcy, zakupując towary, które są następnie przekazywane na rzecz kontrahentów jako prezenty w ramach akcji reklamowych oraz nabywając towary w ramach programów partnerskich i lojalnościowych, ma on prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, „w zakresie w jakim towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...)".

Na gruncie powyższego przepisu, warunkiem zaistnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego jest istnienie związku towarów i usług obciążonych podatkiem naliczonym z wykonywanymi przez ich nabywcę (podatnika) czynnościami opodatkowanymi.

Spółka zwraca uwagę, iż powyższy przepis nie precyzuje sposobu powiązania, jaki musi wystąpić pomiędzy towarami i usługami obciążonymi naliczonym VAT, a realizowanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, by art. 86 ust. 1 znalazł zastosowanie (by wystąpiło prawo do odliczenia naliczonego VAT). W szczególności, w swym literalnym brzmieniu przepis nie zawęża prawa do odliczenia do przypadków, w których związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi jest bezpośredni.

W opinii Spółki, w celu pełnej realizacji wykształconej na gruncie orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) tzw. zasady neutralności VAT, określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia naliczonego VAT powinno się pojmować w sposób jak najszerszy tak, by prawo to mogło znaleźć zastosowanie zarówno w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, których związek z realizowanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi ma charakter bezpośredni (jak np. towary handlowe), jak również – gdy towary i usługi są pośrednio związane z tymi czynnościami.

Taki sposób interpretacji powyższego przepisu, stanowiącego implementację do polskiego systemu VAT art. 168 Dyrektywy 112/2006/EEC Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), wynika również z orzecznictwa ETS ukształtowanego na gruncie przepisów Dyrektywy 77/388/EEC Rady Unii Europejskiej (dalej: VI Dyrektywa). Spółka pragnie przytoczyć następujące orzeczenia ETS:

• wyrok w sprawie C-110/98 w którym ETS uznał, że „system odliczeń ma na celu zwolnić przedsiębiorcę z całości ciężaru VAT płatnego lub zapłaconego w toku wszelkiej jego działalności gospodarczej",
• wyrok w sprawie C-409/99, w którym ETS uznał, iż „prawo do odliczenia przewidziane w art. 17 i nast. VI Dyrektywy jest integralną częścią systemu VAT i co do zasady nie może podlegać ograniczeniu",
• wyrok w sprawie C-97/90, w którym ETS uznał, iż „Państwa Członkowskie nie są upoważnione do ograniczania prawa do odliczenia podatku naliczonego, nawet w przypadku, gdy towary są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej w bardzo ograniczony sposób (...)".
  
  

Mając na uwagę powyższe, Zainteresowany jest zdania, iż prawo do odliczenia naliczonego VAT przysługuje również w przypadku podatku od towarów i usług stanowiących tzw. koszty pośrednie, które w sposób bezpośredni nie wiążą się z żadna czynnością opodatkowaną dokonywaną przez podatnika, bądź też wiążą się z czynnością, która sama w sobie nie podlega opodatkowaniu, pod warunkiem, że w bardziej ogólnej perspektywie, towary i usługi są niezbędne dla prowadzenia przez podatnika jego działalności gospodarczej. W takim bowiem wypadku, dany koszt i związany z nim podatek, pomimo braku bezpośredniego związku z czynnością opodatkowaną (np. sprzedażą towarów) stanowi koszt działalności podatnika a zarazem element cenotwórczy jego towarów lub usług, który zwiększy podstawę opodatkowania i kwotę wykazanego przez niego podatku należnego.

Konsekwentnie, w opinii Spółki fakt, iż zakup towarów i usług obciążony naliczonym podatkiem VAT w sposób bezpośredni związany jest z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (nieodpłatne przekazanie upominków na rzecz osób fizycznych w związku z reklamą i promocją Spółki oraz nieodpłatne przekazanie towarów w ramach akcji reklamowych i promocyjnych) nie powoduje automatyczne, iż VAT związany z tymi zakupem nie może podlegać odliczeniu. Prawo do odliczenia będzie przysługiwać, jeżeli dany towar lub usługa pośrednio związana jest z wykonywaniem przez podatnika czynności opodatkowanych. Tezę tę potwierdzają zarówno orzeczenia ETS, jak i wyroki sądów administracyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, naliczony VAT w związku z czynnościami w ramach akcji reklamowych i promocyjnych, pomimo jego bezpośredniego związku z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT powinien podlegać odliczeniu z uwagi na niezaprzeczalny związek z jego działalnością gospodarczą, tj. mają one na celu zachęcić kontrahentów i klientów do korzystania z oferty sprzedawanych towarów. Podatek ten pozostaje więc w pośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi realizowanymi przez Spółkę.

W ocenie Spółki, nie może ulegać wątpliwości, iż przy dokonywaniu wykładni przepisów prawa, organy podatkowe powinny mieć na uwadze dotychczasowe orzecznictwo ETS ukształtowane na tle prawa wspólnotowego. Wykładnia pro-wspólnotowa ma na celu uzupełnienie zasady bezpośredniego wpływu przepisów prawa wspólnotowego w zakresie celów wyznaczonych przez te przepisy. Obowiązek tego rodzaju wykładni wynika z art. 10 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, zgodnie z którym „Państwa Członkowskie podejmą wszelkie właściwe środki, o charakterze ogólnym lub szczegółowym w celu zapewnienia realizacji zobowiązań wynikających z niniejszego Traktatu lub z działalności podejmowanej przez instytucje Wspólnoty”, jak również z orzecznictwa ETS (np. w wyrokach w sprawach C-32/74 i C-111/75).

Kwestia prawa do odliczenia naliczonego VAT w przypadku towarów i usług bezpośrednio związanych z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (takimi w opinii Spółki są będące przedmiotem niniejszego wniosku dokonywane przez nią nieodpłatne świadczenie na rzecz kontrahentów), które jednak charakteryzują się pośrednim związkiem z realizowanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi był przedmiotem orzeczeń ETS m.in. w następujących sprawach:

• w wyroku w sprawie C-465/03 ETS stwierdził, iż „zgodnie z brzmieniem art. 17 (1) i (2) VI Dyrektywy, Kretztechnik przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT obciążającego wydatki poniesione przez tę spółkę w związku z różnymi świadczeniami wykonywanymi na jej rzecz w ramach przeprowadzonej przez nią emisji akcji”. ETS uznał, iż pomimo tego, że emisja akcji jest czynnością, która nie podlega opodatkowaniu VAT, podatek naliczony bezpośrednio związany tą emisją podlega odliczeniu, jako że ma on zapewnić finansowanie dla dalszej działalności podatnika, co ma związek z wykonywanymi przez tego podatnika czynnościami opodatkowanymi,
• w wyroku w sprawie C-408/98, ETS stwierdził, iż „zatem jeśli różnorodne usługi nabywane przez zbywcę w celu dokonania zbycia całości aktywów lub ich części mają bezpośredni związek z wyraźnie wyodrębnioną częścią jego działalności gospodarczej, tak iż koszty tych usług stanowią element kosztów ogólnych tej części działalności, a wszystkie transakcje związane z ta częścią działalności podlegają VAT, może on odliczyć całość VAT naliczonego na poniesionych przez siebie kosztach nabycia usług”. W wyroku tym ETS uznał, iż podatek naliczony bezpośrednio związany ze zbyciem części aktywów przedsiębiorstwa, będącej czynnością nie podlegającą opodatkowaniu VAT podlega odliczeniu.

Zainteresowany zaznacza, iż analizowana kwestia była również przedmiotem orzeczeń polskich sądów administracyjnych oraz licznych pism organów podatkowych. Zwraca uwagę na następujące orzeczenie oraz pisma interpretacyjne:

• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Lublinie z dnia 14 marca 2007 r. (sygn. akt I SA/Lu 70/07), w którym WSA stwierdził, iż „ z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie usług związanych z czynnością nieopodatkowaną, (…), jeżeli wykorzystuje ją w toku swojej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT”,
• pismo Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 27 października 2006 r. (sygn. PP II 443/781/2006/PK), w którym organ podatkowy stwierdził, iż „dokonując wydatków związanych z publiczną emisją akcji – potwierdzonych fakturami VAT – ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikających z tych faktur w takiej części jaka odnosi się do sprzedaży opodatkowanej – zgodnie z art. 86 i nast. ustawy o podatku od towarów i usług”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na mocy art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Z powyższego wynika, że podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika do odliczenia podatku naliczonego, w związku z zakupionymi towarami, jest bezpośredni i bezsporny związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w swojej działalności wykonuje czynności opodatkowane (sprzedaż kotłów i systemów grzewczych). W ramach prowadzonej działalności, Zainteresowany dokonuje nieodpłatnego przekazania towarów opatrzonych logo Spółki (bądź bez logo).

Spółka przekazuje nieodpłatnie kontrahentom i klientom przedmiotowe towary m.in. w celu zwiększenia sprzedaży swoich towarów. Nabycie przekazywanych towarów przez Spółkę, wiążę się ściśle w wykonywaniem działalności opodatkowanej VAT. W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych towarów.

W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia, czy nabywane towary będą nieodpłatnie przekazane. Dla oceny istnienia prawa do odliczenia należy bowiem uwzględnić szerszy kontekst sytuacyjny, na tle którego dochodzi do nieodpłatnego świadczenia. Wystarczającą przesłanką do odliczenia podatku VAT jest możliwość racjonalnego powiązania nabycia przekazywanych towarów z czynnościami opodatkowanymi.

Wniosek w zakresie stanu faktycznego dotyczącego opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy towarów w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów został rozstrzygnięty pismem z dnia 19 sierpnia 2008 r. nr ILPP2/443-455/08-3/AD.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.