INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.04.2008r. (data wpływu 08.05.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Spółkę jako wspólnika niemieckiej spółki komandytowej prowadzącej na terytorium Polski działalność gospodarczą (wynajem nieruchomości) za pośrednictwem Oddziału lub odpowiednio polskiej spółki komandytowej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 08.05.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Spółkę jako wspólnika niemieckiej spółki komandytowej prowadzącej na terytorium Polski działalność gospodarczą (wynajem nieruchomości) za pośrednictwem oddziału lub odpowiednio polskiej spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Spółka) jest osobą prawną, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, działającą na podstawie przepisów prawa niemieckiego w ramach niemieckiego funduszu inwestującego w nieruchomości zarządzanego przez C R AG, spółkę należącą do grup xx banku (Fundusz). Fundusz ma zamiar inwestować w nieruchomości komercyjne położone w Polsce.

Inwestycje prowadzone są przez Fundusz za pośrednictwem specjalnej struktury. W ramach tej struktury Spółka jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej z siedzibą w Niemczech (Spółka Komandytowa), w której uczestniczy jeszcze dwóch komandytariuszy — niemieckie osoby fizyczne oraz niemiecka osoba prawna będąca komplementariuszem.

Przedmiotem działalności Spółki Komandytowej jest m. in. nabywanie i wynajem nieruchomości. Spółka Komandytowa będzie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą za pośrednictwem oddziału (Oddział) lub spółki komandytowej (Polska Spółka Komandytowa). Działalność Oddziału / Polskiej Spółki Komandytowej będzie polegać m.in. na oddaniu w najem nieruchomości położonej w ........

Przedmiotem działalności gospodarczej Strony jest wykonywanie zarządu powierniczego w odniesieniu do majątku przekazywanego Jej przez uczestników Funduszu (Inwestorów). Inwestorami będą osoby fizyczne mające status niemieckich rezydentów podatkowych. Strona zarządza masą majątkową utworzoną z wpłat poszczególnych Inwestorów z zamiarem przeznaczenia środków majątkowych wchodzących w skład masy na realizację celów gospodarczych Funduszu, czyli inwestycje w nieruchomości. Inwestor jest współwłaścicielem majątku Funduszu w części proporcjonalnej do środków powierzonych przez niego Spółce.

Za środki powierzone przez Inwestorów, Spółka w imieniu własnym, ale na ryzyko i rachunek Inwestorów, nabywać będzie dalsze udziały w Spółce Komandytowej poprzez podwyższenie w niej wkładu. Po podwyższeniu wkładu Spółka będzie zarządzała udziałem przypadającym na danego Inwestora zgodnie z umową powierniczą zawieraną pomiędzy trzema podmiotami: Spółką (wnioskodawcą), Spółką Komandytową i Inwestorem (umowa powiernicza) oraz zgodnie z regulacjami umowy Spółki Komandytowej. Jak podkreśla Spółka, od strony prawnej, wspólnikiem Spółki Komandytowej nadal będzie Spółka, a nie Inwestor. Spółka Komandytowa za pośrednictwem Oddziału lub odpowiednio Polskiej Spółki Komandytowej będzie uzyskiwała w Polsce przychody (zyski) z tytułu wynajmu nieruchomości. Zgodnie z umową Spółki Komandytowej prawo do udziału w zyskach Spółki Komandytowej przysługuje wspólnikom, a więc m.in. Spółce.

Na podstawie Umowy Powierniczej Spółka zobowiązuje się do przekazania danemu Inwestorowi odpowiedniej części zysku otrzymanego na podstawie umowy Spółki Komandytowej z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, po potrąceniu podatków przypadających na Spółkę z tytułu tego zysku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka jako wspólnik niemieckiej Spółki Komandytowej prowadzącej na terytorium Polski działalność gospodarczą (wynajem nieruchomości) za pośrednictwem Oddziału lub odpowiednio Polskiej Spółki Komandytowej będzie podatnikiem polskiego podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów osiągniętych z tej działalności...

W ocenie wnioskodawcy Spółka będzie podatnikiem polskiego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskanych z najmu powierzchni w myśl art. 3 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2000, Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Natomiast obowiązkowi podatkowemu w Polsce z tego tytułu, ani bezpośrednio ani pośrednio, nie będą podlegać Inwestorzy.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnikami są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej za wyjątkiem spółek osobowych, tj. spółek cywilnych, jawnych, partnerskich, komandytowych i komandytowo-akcyjnych. W przypadku spółek osobowych, podatnikami w stosunku do osiąganych przez nie dochodów są ich wspólnicy. Jak stanowi art. 5 ustawy przychody wypracowane przez spółki osobowe łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do udziału posiadanego przez tego wspólnika w spółce osobowej; podobnie rozliczane są koszty uzyskania tych przychodów.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy nie mający miejsca siedziby lub zarządu na terytorium Polski (spółki zagraniczne) podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu dochodów osiągniętych na terytorium Polski.

W omawianej sytuacji przychody w Polsce będą osiągane za pośrednictwem Oddziału Spółki Komandytowej lub za pośrednictwem Polskiej Spółki Komandytowej. W ocenie Spółki, zarówno Oddział jak i Polska Spółka Komandytowa nie będą podatnikiem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wynika to z faktu, iż Oddział stanowi jedynie formę prawno-organizacyjną prowadzenia działalności gospodarczej przez zagranicznego przedsiębiorcę, zaś w Polskiej Spółce Komandytowej podatnikami z tytułu zysków generowanych przez spółkę komandytową są jej wspólnicy.

Zdaniem Spółki obowiązek podatkowy z tytułu dochodów osiąganych za pośrednictwem oddziału przez zagranicznego przedsiębiorcę spoczywa, co do zasady na jego jednostce macierzystej. W przypadku spółki komandytowej obowiązek podatkowy spoczywa na wspólnikach spółki komandytowej. W konsekwencji w omawianej sytuacji do zapłaty podatku zobowiązana byłaby Spółka Komandytowa, a nie jej Oddział lub Polska Spółka Komandytowa.

Jednakże w świetle art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka Komandytowa, pomimo samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (za pośrednictwem Oddziału lub Polskiej Spółki Komandytowej), nie jest podatnikiem dla celów powołanej ustawy. Zgodnie z art. 5 ustawy przychody oraz koszty związane z działalnością Spółki Komandytowej są bezpośrednio alokowane do wspólników w proporcji do ich udziału w Spółce Komandytowej. Biorąc pod uwagę powyższe, Strona uważa, iż jako spółka kapitałowa i wspólnik Spółki Komandytowej będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów (tj. z tytułu wynajmu nieruchomości) uzyskanych w wyniku działalności Oddziału Spółki Komandytowej/Polskiej Spółki Komandytowej na terytorium Polski. Przychody oraz koszty związane z powyższą działalnością będą alokowane do Spółki w proporcji do jej udziału w Spółce Komandytowej. Kwalifikacji Strony jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu wynajmu nieruchomości w Polsce nie zmienia fakt, iż posiada ona udział w Spółce Komandytowej na ryzyko i rachunek Inwestorów oraz, że na podstawie Umowy Powierniczej zobowiązuje się do przekazania Inwestorom odpowiedniej części zysku z działalności Spółki Komandytowej. Z punktu widzenia prawa handlowego to Strona, a nie inwestorzy jest wspólnikiem Spółki Komandytowej (zaś inwestor jako współwłaściciel majątku Funduszu osiąga jedynie pośrednią korzyść z tytułu inwestycji w Spółce Komandytowej).

Spółka wskazuje, iż za Jej stanowiskiem w sprawie przemawiają również regulacje umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zgodnie z art. 7 ust. 1 w/w umowy opodatkowaniu w Polsce podlegają zyski osiągnięte przez niemieckie przedsiębiorstwo w Polsce za pośrednictwem zakładu.

Definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 3 ust. 1 lit. d) umowy, wedle którego „przedsiębiorstwo Umawiającego się państwa” oznacza przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie. Zgodnie z art. 4 ust 1 „osobą mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie jest osoba, która według prawa tego państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu, między innymi z uwagi na siedzibę zarządu. Zdaniem Spółki, Spółka Komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Niemczech (tak jak i w Polsce). Jest ona „transparentna” dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym, i nie podlega w Niemczech obowiązkowi podatkowemu z tego tytułu. Obowiązkowi takiemu podlegają jej wspólnicy.

Reasumując Strona stwierdza, iż działając w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego jako wspólnik Spółki Komandytowej będzie podlegać na podstawie art. 3 ust. 2 i art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 1, art. 3 ust. 1lit. (d), art. 4 ust. 1, art. 7 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu dochodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za pośrednictwem Oddziału/Polskiej Spółki Komandytowej.

Obowiązkowi podatkowemu w Polsce, ani bezpośrednio ani pośrednio, nie będą podlegać Inwestorzy. Przychody oraz koszty związane z działalnością Spółki Komandytowej będą alokowane bezpośrednio do Spółki w proporcji do jej udziału w Spółce Komandytowej.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka cytuje interpretacje organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1-3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują dwie generalne zasady dotyczące opodatkowania. Pierwszą z nich jest zasada rezydencji, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody danego podmiotu, który ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium danego państwa, niezależnie od miejsca (źródła) ich powstania. Drugą zasadą jest zasada źródła, w myśl której – niezależnie od miejsca zamieszkania czy też lokalizacji siedziby danego podmiotu – opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały. Z zasadą rezydencji powiązana jest konstrukcja nieograniczonego obowiązku podatkowego, o której mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast z zasadą źródła wiąże się ograniczony obowiązek podatkowy, określony w art. 3 ust. 2 powołanej ustawy. Zgodnie z art. 3 ust. 2 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Istotą ograniczonego obowiązku podatkowego jest to, że podmioty nim objęte, mogą być zobowiązane do zapłacenia podatku dochodowego jedynie od dochodów, które powstały w Polsce. Pozostałe dochody takich podmiotów nie mogą natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że badając sytuację podatkową zagranicznej osoby prawnej nie mającej w Polsce siedziby lub zarządu – jeśli z krajem siedziby lub zarządu tego podmiotu została zawarta przez Polskę umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania – należy stosować postanowienia właściwej umowy. W przedmiotowej sprawie będą to postanowienia Umowy z dnia 14.05.2003r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005r. Nr 12, poz. 90; dalej umowa polsko-niemiecka), a w szczególności postanowienia art. 6 tej umowy.

Zgodnie z art. 6 powołanej umowy dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego, położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż dochody z nieruchomości położonej w Polsce osiągane przez współwłaścicieli niemieckiej Spółki Komandytowej mogą być opodatkowane w Państwie, w którym majątek ten jest położony. Opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z bezpośredniego użytkowania, najmu, dzierżawy, jak również każdego innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego położonego w Polsce, podlega opodatkowaniu w Polsce, niezależnie od tego czy prowadzona przez wspólników Spółki Komandytowej działalność prowadzona jest w formie zakładu w rozumieniu w/w umowy. Dochody z nieruchomości w Polsce osiągane przez wspólników Spółki Komandytowej są opodatkowane w Polsce u każdego jej wspólnika wg zasad właściwych dla danego wspólnika.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem zaś, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Sposób podziału i opodatkowania przychodu ze źródeł przychodów będących źródłami wspólnymi dla więcej niż jednego podatnika został określony w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Te same zasady stosuje się do rozliczania kosztów uzyskania przychodu.

Podobnie w sytuacji, gdy zysk z tytułu wynajmu nieruchomości generowany będzie przez Polską Spółkę Komandytową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z w/w dochodów będzie Strona, wspólnik niemieckiej spółki komandytowej, posiadającej z kolei udział w Polskiej Spółce Komandytowej.

Biorąc pod uwagę przepisy art. 6 umowy polsko-niemieckiej, brak jest jakichkolwiek przeciwwskazań, aby dochód z najmu nieruchomości położonej w Polsce opodatkować polskim podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z uwagi jednak na fakt, iż zarówno, polska jak i niemiecka spółka komandytowa nie mogą być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 1 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opodatkowaniu podlegać będzie niemiecka spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będąca komandytariuszem niemieckiej spółki komandytowej, na zasadach określonych w art. 3 ust. 2, art. 5 oraz art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując należy stwierdzić, iż Strona działając w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego jako wspólnik Spółki Komandytowej, a nie poszczególni inwestorzy, będzie podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu dochodów (tj. z tytułu wynajmu nieruchomości) uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za pośrednictwem Oddziału lub ewentualnie Polskiej Spółki Komandytowej.

W odniesieniu do powołanych przez Stronę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, iż dotyczą one indywidualnych spraw innych podatników i nie mogą stanowić podstawy do wydania decyzji, gdyż nie są źródłem prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.