Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), w związku z art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, z późn. zm.), § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. Nr 89, poz. 849, z późn. zm.) oraz § 4 ust. 3 – 5 i załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 kwietnia 2004 r. w sprawie dokumentacji związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz. U. Nr 81, poz. 744 z późn. zm.).

Minister Finansów z urzędu zmienia interpretację indywidualną

z dnia 15 stycznia 2008 r. znak: ILPP3/443-22/07-2/TK wydaną w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na wniosek Przedsiębiorstwa Handlowo-Produkcyjnego (….), stwierdzając, że:

1. nie jest prawidłowe stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – w części uzasadnienia interpretacji, w której uznaje, iż przeładunek wyrobów akcyzowych poza składem podatkowym, stanowi naruszenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powoduje jej zakończenie oraz w części uzasadnienia, wskazującej na wyłączną możliwość dokonywania przeładunku wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym magazynowym;
2. nie jest prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku Przedsiębiorstwa Handlowo-Produkcyjnego (…), w zakresie stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zgodnie z którym dopuszcza się możliwość wystawienia administracyjnego dokumentu towarzyszącego w miejscu przeładunku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, nie będącym składem podatkowym.

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2007 r. (data wpływu do izby skarbowej) został złożony ww. wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie procedury zawieszenia poboru akcyzy.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedsiębiorstwo Handlowo-Produkcyjne (…) (zwane dalej PHP) produkuje w składzie podatkowym alkohol etylowy dla odbiorców na terytorium kraju i terytorium Wspólnoty Europejskiej. Zakupuje też alkohol od innych producentów z kraju i Wspólnoty Europejskiej do przetworzenia w swoim składzie podatkowym. Odbywa się to w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. PHP zamierza w przyszłości dokonywać wysyłki wyprodukowanego alkoholu z wykorzystaniem dwóch środków transportu - drogowego i kolejowego w następujący sposób.

Alkohol etylowy załadowany będzie w składzie podatkowym w N. na cysterny samochodowe, nałożone zostanie zabezpieczenie akcyzowe, następnie alkohol przewieziony będzie na teren bocznicy kolejowej i przeładowany do cystern kolejowych, którymi zostanie dowieziony do składu podatkowego odbiorcy. Po załadowaniu cystern samochodowych wystawiony będzie dokument magazynowy MsW specjalnie oznaczony „wysyłka koleją” zarejestrowany w Urzędzie Celnym oraz opieczętowany pieczęcią Urzędu.

Zabezpieczenie akcyzowe złożone zostanie w pełnej wysokości. Po napełnieniu cystern kolejowych będzie sporządzony dokument WzS i ADT, złożone zostanie zabezpieczenie akcyzowe właściwe dla wysyłanego wyrobu. Nastąpi wówczas odsaldowanie zabezpieczenia złożonego na przewóz alkoholu ze składu podatkowego na bocznicę kolejową. Dokumenty magazynowe MsW zostaną dołączone do kopii WzS pozostawionych w podmiocie i przekazanych komórce stałego nadzoru podatkowego. W przypadku konieczności wysyłki alkoholu skażonego, czynność skażenia alkoholu odbędzie się na terenie składu podatkowego.

Analogicznie sytuacja będzie wyglądać w przypadku dokonywania przyjęcia alkoholu wysłanego ze składu podatkowego producenta z bocznicy kolejowej na teren składu podatkowego PHP. Alkohol po zważeniu cystern kolejowych będzie przeładowywany do autocystern. Na każdą z nich będzie wystawiony dokument MsP, specjalnie oznaczony ”przyjęcie koleją” i zarejestrowany w urzędzie celnym. Również w tym przypadku na czas transportu z bocznicy na teren składu, na każdą partię alkoholu przewożoną autocysterną złożone zostanie zabezpieczenie akcyzowe w pełnej wysokości, które odsaldowane będzie po zlaniu spirytusu z autocysterny do zbiorników magazynowych na terenie składu podatkowego. Po rozładowaniu cystern kolejowych do końca zostaną wystawione dokumenty ADT i PzS. Dokumenty magazynowe MsP będą stanowiły komplet wraz z kopiami dokumentów PzS pozostawionymi w podmiocie i przekazanymi do komórki stałego nadzoru.

Wszystkie czynności w składzie podatkowym oraz na bocznicy kolejowej będą odbywały się pod nadzorem pracowników szczególnego nadzoru podatkowego. Autocysterny przewożące alkohol będą każdorazowo urzędowo zabezpieczone, nałożone zabezpieczenia będą odnotowywane w spisach zabezpieczeń poszczególnych autocystern.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) i przepisów wykonawczych proponowany sposób przemieszczania wyrobów akcyzowych zharmonizowanych między składami podatkowymi na terytorium kraju i na terytorium Wspólnoty Europejskiej z przeładunkiem na inny środek transportu może być stosowany w procedurze zawieszenia poboru akcyzy...
2. Czy taki przeładunek powoduje zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstanie obowiązku podatkowego...

Stanowisko wnioskodawcy:

PHP uważa, że przemieszczanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych między składami podatkowymi na terenie kraju i Wspólnoty Europejskiej z wykorzystaniem dwóch środków transportu (przeładowanie z cystern samochodowych i odwrotnie) jest możliwe i prawnie dopuszczalne w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Zdaniem PHP przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie zabraniają przeładunku w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych między składami podatkowy, ani nie określają, że przeładunek musi odbywać się w składzie podatkowym, aby zachowana była procedura zawieszenia poboru akcyzy.

Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zawarte w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów:

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że dostarczanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych do miejsca, które nie jest składem podatkowym, a w którym będzie dokonywany przeładunek, stanowi naruszenie procedury zawieszenia poboru akcyzy. W jego ocenie bowiem czynność przeładunku, jest nierozłącznie związana z przyjmowaniem, magazynowaniem i wydawaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, a takie czynności w odniesieniu do wyrobów korzystających z procedury zawieszenia poboru akcyzy dokonywane mogą być wyłącznie w składzie podatkowym. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje w przypadku niedostarczenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego do miejsca jego przeznaczenia. Jego zdaniem, jeśli koniecznym jest przeładunek wyrobów akcyzowych podczas ich transportu, to powinien się on odbyć w składzie podatkowym magazynowym, a w administracyjnym dokumencie towarzyszącym należy wskazać jako odbiorcę skład podatkowy magazynowy miejsca przeładunku tych wyrobów.

Po zapoznaniu się z materiałami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu odnosząca się do opisanego we wniosku PHP zdarzenia, choć błędnie uzasadniona, co do istoty zawiera prawidłową konkluzję, bowiem przedstawiony przez wnioskodawcę sposób postępowania w świetle przepisów regulujących stosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy nie może zostać uznany za prawidłowy, jednak z innych powodów, niż wskazane zostały w uzasadnieniu interpretacji.

PHP w przedstawionym stanie faktycznym dopuszcza, jako zgodną z przepisami prawa, możliwość wystawienia administracyjnego dokumentu towarzyszącego poza składem podatkowym - w miejscu przeładunku wyrobów akcyzowych, w którym dochodzi do zmiany środka transportu.

Tymczasem art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) stanowi, że jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy jest związana z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, to warunkiem zawieszenia poboru akcyzy jest dołączenie do przewożonych wyrobów administracyjnego dokumentu towarzyszącego oraz złożenie we właściwym urzędzie celnym zabezpieczenia akcyzowego.

Zgodnie zaś z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. Nr 89, poz. 849, z późn. zm.) przemieszczanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy odbywa się na podstawie administracyjnego dokumentu towarzyszącego niezależnie od zastosowanych środków transportu.

Administracyjny dokument towarzyszący winien zostać zaewidencjonowany, opieczętowany urzędowymi pieczęciami przez właściwego naczelnika urzędu celnego oraz wypełniony przez prowadzącego skład podatkowy przed wysłaniem wyrobów ze składu podatkowego, zgodnie z § 4 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 kwietnia 2004 r. w sprawie dokumentacji związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz. U. Nr 81, poz. 744 z późn.zm.). Ponadto, w myśl § 4 ust. 5 przedmiotowego rozporządzenia, podmiotem uprawnionym do otrzymania i wypełniania administracyjnego dokumentu towarzyszącego jest prowadzący skład podatkowy.

Z ww. przepisów wynika jednoznacznie, że jednym z warunków prawidłowego rozpoczęcia procedury zawieszenia poboru akcyzy, w sytuacji związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych między składami podatkowymi jest wypełnienie administracyjnego dokumentu towarzyszącego, przez prowadzącego skład podatkowy miejsca wysyłki.

Zaewidencjonowany oraz opieczętowany przez organy celne, a także wypełniony administracyjny dokument towarzyszący dołączany zostaje następnie do wyrobów akcyzowych, które opuszczają skład podatkowy.

W świetle obowiązujących przepisów prawa, za niezgodne uznać należy zarówno dopuszczenie możliwości wystawienia administracyjnego dokumentu towarzyszącego poza składem podatkowym, jaki i wystawienie takiego dokumentu przez podmiot inny, niż prowadzący skład podatkowy.

Jeśli zatem, wg. proponowanego przez PHP sposobu przemieszczania wyrobów akcyzowych, miałoby dojść do ich przeładunku i jednocześnie miałby zostać wystawiony administracyjny dokument towarzyszący, to taki przeładunek, winien mieć miejsce w składzie podatkowym, bowiem, tylko prowadzący skład podatkowy jest uprawniony do wystawienia takiego dokumentu. Z opisanego przez PHP stanu faktycznego wynika jednakże, że powodem przeładunku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest wyłącznie konieczność zmiany środka transportu.

Wyjaśnić należy zatem, iż w sytuacji, kiedy wyroby akcyzowe zharmonizowane, przemieszczane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, wymagają jedynie zmiany środka transportu (np. z samochodowego na kolejowy czy odwrotnie), a są przeznaczone dla jednego odbiorcy (wskazanego przez wysyłającego w wystawionym przez niego przed wysłaniem wyrobów administracyjnym dokumencie towarzyszącym) i nie zachodzą inne okoliczności powodujące konieczność wystawienia nowego administracyjnego dokumentu towarzyszącego, przeładunek, rozumiany wyłącznie jako zmiana środka transportu, może odbyć się w miejscu nie będącym składem podatkowym, nie wywierając jednocześnie wpływu na ciągłość procedury zawieszenia poboru akcyzy. Jednakże przemieszczenie takie wymaga odpowiedniego wypełnienia administracyjnego dokumentu towarzyszącego przez prowadzącego skład podatkowy, inicjującego dokonanie wysyłki, a także złożenie, przed wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego, zabezpieczenia akcyzowego, gwarantującego bezpieczne przemieszczenie wyrobów od wysyłającego do docelowego odbiorcy.

Zgodnie z treścią Not Wyjaśniających do administracyjnego dokumentu towarzyszącego, zawartych w załączniku nr 1 do rozporządzenia w sprawie dokumentacji związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w dokumencie tym, w rubryce 9 „Przewoźnik”– należy wskazać nazwę i adres osoby odpowiedzialnej za zorganizowanie pierwszego przemieszczania, jeżeli jest to osoba inna niż wysyłający, natomiast w rubryce 11 „Inne szczegółowe dane dotyczące transportu” – należy odnotować wszelkie dodatkowe informacje, np. nazwy (nazwiska) każdego z późniejszych przewoźników, środki transportu, numery rejestracyjne środków transportu oraz liczbę, rodzaj i numery identyfikacyjne plomb.

W przypadku przeładunku, rozumianego wyłącznie jako zmiana środka transportu wyrobów akcyzowych zharmonizowanych poza składem podatkowym, w administracyjnym dokumencie towarzyszącym, na podstawie którego przemieszczane są wyroby akcyzowe zharmonizowane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (w rubryce 11), każdy z ewentualnych przewoźników powinien odnotować wszelkie informacje dotyczące przeładunku – zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w Notach Wyjaśniających do administracyjnego dokumentu towarzyszącego. Stosownych adnotacji na administracyjnym dokumencie towarzyszącym (w rubryce A) powinien dokonać również właściwy naczelnik urzędu celnego lub osoba przez niego upoważniona.

Z powyższego wynika zatem, że jakkolwiek nie można uznać za prawidłowe stanowiska PHP dopuszczającego wypełnienie administracyjnego dokumentu towarzyszącego w miejscu nie będącym składem podatkowym, to istnieje możliwość dokonania przemieszczenia wyrobów, ze zmianą środka transportu, poza składem podatkowym, która pozostając bez wpływu na ciągłość procedury zawieszenia poboru akcyzy, nie będzie powodowała zakończenia tej procedury i powstania obowiązku podatkowego w akcyzie.

Za błędne należy zatem uznać stanowisko dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zgodnie z którym w ogóle nie dopuszcza się możliwości dokonania przeładunku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych poza składem podatkowym i traktuje taki przeładunek jako przypadek naruszenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, skutkujący powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zajęte w uzasadnieniu do interpretacji z dnia 15 stycznia 2008 r. znak: ILPP3/443-22/07-2/TK należy uznać za nieprawidłowe. Tym niemniej konkluzja interpretacji, z uwagi na nieprawidłowe także stanowisko PHP opisane we wniosku, w części dotyczącej stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, pozostaje bez zmian.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 19 października 2007 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od daty doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.