INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 25 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 stycznia 2013 r. (data wpływu 18 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia kosztów w momencie wniesienia aportu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia 11 stycznia 2013 r., Nr IPTPB1/415-650/12-2/AG, IPTPP4/443-738/12-2/UNR, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 11 stycznia 2013 r., skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 15 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek w dniu 18 stycznia 2013 r. (data nadania w polskiej placówce operatora publicznego 17 stycznia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych według metody liniowej, na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W 2011 r. Wnioskodawczyni zakupiła wraz z mężem, na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej, do prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej nieruchomość niezabudowaną składającą się z jednej działki gruntu oraz nieruchomość zabudowaną składającą się z kilku działek i starej przeznaczonej do rozbiórki pływalni. Pływalnia ze względu na bardzo zły stan techniczny zagrażający bezpieczeństwu została rozebrana i obecnie są to niezabudowane działki. Nieruchomość niezabudowana została wprowadzona na stan środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawczynię firmy w dniu nabycia, natomiast nieruchomość, na której prowadzone były prace rozbiórkowe pływalni, na stan środków trwałych została wprowadzona po zakończeniu tych prac. Ponadto oprócz prac rozbiórkowych przeprowadzone zostały również prace związane z usunięciem drzew. Wycięcia drzew dokonano po uzyskaniu decyzji zezwalającej na ich usunięcie. Przy nabyciu nieruchomości niezabudowanej Wnioskodawczyni odliczyła podatek VAT, natomiast nieruchomość zabudowana była zwolniona z podatku VAT jako towar używany.

Obecnie Wnioskodawczyni zamierza utworzyć z mężem spółkę cywilną i wnieść do nowej spółki w charakterze wkładów, w formie aportu, opisane wyżej nieruchomości.

Wnioskodawczyni nadmienia ponadto, że zamierza z mężem, prowadząc działalność w formie spółki cywilnej, wybudować na wniesionej aportem nieruchomości pawilon handlowy.

W piśmie z dnia 17 stycznia 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Działki należące do Wnioskodawczyni, będące przedmiotem aportu według wypisu z rejestru gruntów zakwalifikowane są jako tereny zabudowane inne, a jedna działka zakwalifikowana jest jako teren zabudowy mieszkalnej.

Dodała również, iż zakupione w 2011 r. wspólnie z mężem nieruchomości zostały wprowadzone na stan środków trwałych firmy: nieruchomość niezabudowana we wrześniu 2011 r., natomiast nieruchomość, na której były prowadzone prace rozbiórkowe po zakończeniu tych prac, tj. w grudniu 2011 r. Wykonane zostały na ww. nieruchomościach prace rozbiórkowe i usunięcie drzew. Obecnie są to niezabudowane działki gruntu, na których nie ma żadnych budynków, ani nie prowadzi się żadnej działalności. Nie są też i nie były przedmiotem wynajmu, ani dzierżawy, czy użyczenia. Wnioskodawczyni opłaca podatek od nieruchomości.

Wnioskodawczyni poinformowała również, iż dokonała rozbiórki starej pływalni i usunięcia drzew na ww. nieruchomościach, poniosła wydatki na wykonanie tych prac i posiada dowody poniesienia ww. kosztów, tj.:

• fakturę VAT za rozbiórkę starej pływalni wystawioną dnia 13 grudnia 2011 r.,

• decyzję Prezydenta Miasta z dnia l0 kwietnia 2012 r. zezwalająca na usunięcie drzew,

• opłatę z dnia 17 kwietnia 2012 r. dokonaną za usunięcie drzew.
  
  

Wnioskodawczyni dodała, że drzewa miały zostać usunięte w terminie do 30 kwietnia 2012 r. Usunięcia drzew dokonano w wyznaczonym terminie, nastąpiło to po wprowadzeniu ww. nieruchomości do ewidencji środków trwałych.

Wyżej wymienione wydatki nie zostały jednak ujęte w kosztach uzyskania przychodu ale zaksięgowane zostały na koncie 080, tj. Środki trwałe w budowie.

Wyżej opisane nieruchomości zostaną wniesione do spółki cywilnej na własność. Umowa spółki zostanie sporządzona w formie aktu notarialnego. Do spółki cywilnej zostanie wniesiona cała nieruchomość będąca przedmiotem aportu, ujęta w ewidencji środków trwałych. Wnioskodawczyni posiada też inne nieruchomości, które nie będą przedmiotem aportu i pozostaną nadal w ewidencji środków trwałych firmy.

Odnośnie pytania dotyczącego wyjaśnienia, co będzie przedmiotem wkładu Wnioskodawczyni do spółki cywilnej poinformowano, że odpowiedź na to pytanie nie może być udzielona z uwagi na to, że mija się ono, jest sprzeczne, z istotą wspólności ustawowej małżeńskiej. Wspólność ta ma charakter wspólności łącznej, w której brak jest wyodrębnienia udziałów męża i żony. W przypadku wspólności ustawowej małżeńskiej każdemu przysługuje prawo do całości nieruchomości, w związku z tym nie istnieje możliwość wniesienia udziałów współmałżonków.

W uzupełnieniu wniosku wyjaśniono ponadto, iż nie nastąpi wcześniej wycofanie nieruchomości, które będą przedmiotem aportu, do majątku osobistego małżonków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wniesienie aportu rzeczowego w postaci ww. składników majątku obecnej firmy Wnioskodawczyni do spółki cywilnej (działalności nie zamierza zlikwidować) spowoduje powstanie przychodu i co się z tym wiąże, zapłatę podatku dochodowego w prowadzonej przez Nią firmie...
2. Jak prawidłowo Wnioskodawczyni powinna rozliczyć w momencie wniesienia aportu poniesione koszty rozbiórki starej pływalni oraz opłaty za usunięcie drzew...
3. Czy wniesienie aportem do spółki cywilnej ww. składników spowoduje obowiązek zapłaty podatku VAT po stronie dotychczasowej firmy Wnioskodawczyni, a spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT na zasadach ogólnych...
   
   

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni zadała następujące pytania:

1. Czy wniesienie aportu rzeczowego w postaci ww. składników majątku obecnej firmy Wnioskodawczyni do spółki cywilnej (działalności Wnioskodawczyni nie zamierza zlikwidować) spowoduje powstanie przychodu i co się z tym wiąże, zapłatę podatku dochodowego w prowadzonej przez Nią firmie...
2. Jak prawidłowo Wnioskodawczyni powinna rozliczyć, w momencie wniesienia aportu, poniesione koszty rozbiórki starej pływalni oraz opłaty za usunięcie drzew w firmie...
3. Czy wniesienie aportem do spółki cywilnej ww. składników spowoduje obowiązek zapłaty podatku VAT po stronie dotychczasowej firmy Wnioskodawczyni...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2, natomiast w zakresie pytania Nr 1 i Nr 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, koszty poniesione na uporządkowanie terenu (rozbiórka pływalni i związana z tym likwidacja przyłączy oraz opłata za usunięcie drzew) stanowić będą w przypadku wniesienia aportem działek do nowej spółki cywilnej koszty uzyskania przychodu w firmie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż w Jej ocenie koszty poniesione na uporządkowanie terenu (rozbiórka pływalni i związana z tym likwidacja przyłączy oraz opłata za usunięcie drzew) będą stanowić, w przypadku wniesienia aportem działek do spółki cywilnej, koszty uzyskania przychodu w dotychczasowej firmie Wnioskodawczyni, bowiem zgodnie z art. 22 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty zaniechanych inwestycji są potrącane w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. W dacie wniesienia aportu ww. nieruchomości gruntowych do spółki cywilnej małżonków, w firmie nastąpi likwidacja nakładów inwestycyjnych poniesionych na rozbiórkę i usunięcie drzew, bowiem firma nie wybuduje już żadnego budynku na tychże nieruchomościach gruntowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powyższego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• być właściwie udokumentowany.
  
  

Zgodnie z art. 5a pkt 1 powołanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach – oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości, przez środki trwałe w budowie rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Stosownie do art. 22 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

W toku prowadzonej inwestycji może dojść do jej zaniechania, z którym mamy do czynienia wówczas, gdy podatnik nie podejmuje kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym, pomimo że nie został on zakończony. Innymi słowy, jest to brak działania, zaprzestanie dokonywania następnych czynności, a w konsekwencji rezygnacja z podjętych wcześniej zamierzeń i odstąpienie od inwestycji. Przy czym, zaniechanie inwestycji dotyczy także rezygnacji z inwestycji na etapie wstępnych czynności związanych z planowaną budową, a także na etapie już rozpoczętej budowy i poczynionych konkretnych nakładów materialnych.

Wydatki ponoszone w związku z inwestycją są kosztem uzyskania przychodu, gdy powiększają wartość inwestycji, wpływają na przyszłą wartość początkową środka trwałego, który powstanie po zakończeniu inwestycji. Wydatki poniesione na zakończone inwestycje, staną się, co do zasady, kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Ustawodawca pozwala także rozliczyć w kosztach podatkowych koszty inwestycji, która nie została przez podatnika dokończona, nie żądając spełnienia jakichś dodatkowych warunków, np. zaniechania z określonych powodów. Niewątpliwie jednak podatnik rozliczający w kosztach podatkowych wydatki poniesione na taką inwestycję powinien być w stanie wykazać, że podejmując ją zakładał jej związek z uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Warunek ten jest podstawowy w zaliczeniu wydatku do kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca nie wprowadził do przepisów podatkowych definicji legalnej pojęcia „likwidacja inwestycji”. Dlatego też dokonując interpretacji przepisów dotyczących likwidacji należy posłużyć się wykładnią językową tego pojęcia. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), zlikwidować to powodować, że coś przestaje istnieć lub traci ważność, usuwać, pozbywać się czegoś.

Zatem, na podstawie art. 22 ust. 5e ww. ustawy, wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję, mogą być kosztami uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

• sprzedaży niedokończonej inwestycji, najlepiej wraz z całą dokumentacją, analizami itp., aby nie było wątpliwości co do rezygnacji z niej. W takim bowiem przypadku poniesione koszty posłużą osiągnięciu przychodu ze sprzedaży inwestycji, a zatem wystąpi bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy,

• zlikwidowania zaniechanej inwestycji.
  
  

Warunkiem uznania ww. nakładów za koszty podatkowe jest, aby efekt nakładów poniesionych na zaniechaną inwestycję nie był wykorzystywany w przyszłości. Przy czym w odniesieniu do wartości mających fizyczną postać, nadających się do zbycia lub fizycznej likwidacji, tj. nabytych składników majątku wraz z kosztami ich montażu i innymi materialnymi kosztami zakupu lub wytworzenia - zlikwidowanie inwestycji należy traktować dosłownie, tzn. tylko fizyczna likwidacja inwestycji (np. jej rozbiórka, złomowanie, zniszczenie) umożliwi uznanie poniesionych przez podatnika wydatków za koszt uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą. W 2011 r. zakupiła wraz z mężem, na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej, do celów prowadzonej przez Nią samodzielnie działalności gospodarczej, nieruchomość niezabudowaną składającą się z jednej dziatki gruntu oraz nieruchomość zabudowaną składającą się z kilku działek i starej przeznaczonej do rozbiórki pływalni. Powyższe nieruchomości zostały wprowadzone na stan środków trwałych w 2011 r., w tym nieruchomość niezabudowana w dniu nabycia, natomiast nieruchomość zabudowana, po przeprowadzeniu prac rozbiórkowych budynku starej pływalni. W 2012 r. dokonano usunięcia drzew na tych nieruchomościach. W związku z rozbiórką pływalni oraz usunięciem drzew Wnioskodawczyni poniosła wydatki. Wydatki nie zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodu, lecz zostały zaksięgowane na koncie 080 - Środki trwałe w budowie.

Obecnie są to niezabudowane działki gruntu, na których nie ma żadnych budynków, ani nie prowadzi się żadnej działalności.

Wyżej wymienione nieruchomości będą wniesione na własność jako wkład do spółki cywilnej.

Zauważyć należy, iż Wnioskodawczyni nie wykazała związku wydatków, które poniesione zostały na rozbiórkę starej pływalni oraz usunięcie drzew z działalnością gospodarczą prowadzoną w Jej firmie. Wykonania tych prac nie można również uznać za czynności związane z procesem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten bowiem przez wydatki inwestycyjne rozumie budowę środka trwałego. Samo wprowadzenie do ewidencji środków trwałych zakupionych wspólnie z mężem nieruchomości nie oznacza, że podatnik przystąpił do realizacji ww. inwestycji. Nadto wskazać należy, ze Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna, a nie osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą nabyła przedmiotowe nieruchomości. Jak wynika z treści wniosku prace rozbiórkowe były dokonywane w czasie, gdy nieruchomość stanowiła majątek osobisty Wnioskodawczyni i Jej męża. Do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nieruchomość gruntowa została wprowadzona po zakończeniu prac rozbiórkowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego należy uznać, iż skoro ww. nieruchomości nie są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię, a nadto na tych nieruchomościach nie są realizowane inwestycje, to w momencie wniesienia tych nieruchomości, jako wkładu do nowotworzonej spółki cywilnej, nie będzie możliwe zaliczenie wydatków poniesionych na rozbiórkę starej pływalni oraz usunięcie drzew do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię w Jej firmie, na podstawie art. 22 ust. 1 i art. 22 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.