INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2008 r. (data wpływu 1 sierpnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 października 2008 r. (data wpływu 20 października 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zmniejszenia podatku należnego po wystawieniu faktury korygującej w związku z odstąpieniem od umowy przez kontrahenta i zatrzymaniem przez Wnioskodawcę otrzymanego zadatku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 13 października 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zmniejszenia podatku należnego po wystawieniu faktury korygującej w związku z odstąpieniem od umowy przez kontrahenta i zatrzymaniem przez Wnioskodawcę otrzymanego zadatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza sprzedać działkę przeznaczoną pod budownictwo mieszkaniowe pobierając przy umowie rezerwacji zadatek w znacznej wysokości. W momencie otrzymania przedmiotowego zadatku odprowadzony zostanie podatek należny wg stawki 22%, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług. W momencie niewywiązania się z umowy przez kupującego, tj. nieuiszczenia pozostałej ceny sprzedaży i odstąpienia od zakupu tej działki, zadatek przepada na rzecz Spółki i stanowi jej przychód.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwota podatku od towarów i usług zapłacona przez Spółkę w momencie otrzymania zadatku podlega skorygowaniu poprzez wystawienie faktury korygującej (i otrzymaniu potwierdzenia jej odbioru przez nabywcę) i pomniejszeniu podatku należnego, w związku z faktem, że otrzymane środki przestają w momencie zatrzymania zadatku mieć związek ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a stają się ryczałtowym odszkodowaniem płaconym Spółce w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewywiązania się przez kupującego z postanowień umownych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wycofania się kupującego z umowy sprzedaży i zatrzymania przez sprzedającego zadatku, zgodnie z postanowieniami umownymi, zatrzymaną kwotę należy uznać za odszkodowanie, które pozostaje bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie dokonaną sprzedażą i jako takie nie podlega opodatkowaniu. Spółka ma więc prawo do wystawienia faktury korygującej i zmniejszenia podatku należnego w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi o obowiązku podatkowym, który powstaje z chwilą otrzymania przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi części należności, w szczególności: przedpłaty, zadatku, raty, jednak przepis ten dotyczy sytuacji, w której nabywca towaru i usługi wpłaca pewną część należności, która zaliczana będzie na poczet tego towaru czy usługi, a zatem umowa zostaje zrealizowana. Natomiast zadatek, który zostaje przez kontrahenta zatrzymany ze względu na fakt, że umowa nie doszła do skutku, ma charakter odszkodowania, kary za niedotrzymanie warunków umowy. Odszkodowanie, czy też kara umowna nie stanowią natomiast przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zadatek jest szczególną umowną sankcją za niewykonanie umowy, a jego podstawową funkcją jest dyscyplinowanie stron w dotrzymaniu zawartej umowy, potwierdzonej zadatkiem (wyrok SN z dnia 18 maja 2000 r., sygn. akt III CKN 245/00; wyrok z dnia 13 lutego 2002 r., sygn. akt IV CKN 672/00). Zatrzymanie zadatku pozostaje zatem poza zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowisko to potwierdza Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 18 lipca 2007 r. (sprawa C-277/05).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przepisu art. 19 ust. 1 wskazanej ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Stosowanie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl ustępu 2 cyt. artykułu, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze.

Ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zadatku.

W znaczeniu słownikowym „zadatek” to część należności wpłacana z góry jako gwarancja zapłacenia całej sumy; zaliczka, akonto („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o. o.). Natomiast zgodnie z przepisem art. 394 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

Wskazany przepis art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy dostawy, która ma dopiero nastąpić, a więc ww. kwoty otrzymane przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi będą podlegały opodatkowaniu na zasadach, jakim będzie podlegała czynność, której dotyczą. Każde przyjęcie zadatku w chwili zawarcia umowy podlega opodatkowaniu, obowiązek podatkowy w zakresie tej płatności powstaje w momencie jej otrzymania. Jeżeli następnie nastąpiła dostawa towaru, tj. zawarta umowa została wykonana, otrzymany zadatek zostanie zaliczony na poczet wynagrodzenia za dostawę towarów. W przypadku odstąpienia od umowy zadatek, który w momencie otrzymania podlegał opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu, nie wypełnia dyspozycji art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie doszło do odpłatnej dostawy towaru lub odpłatnego świadczenia usługi. Stanowi on tylko kwotę odszkodowania za niedopełnienie warunków umowy zawartej z kontrahentem. Czynność przekazania kwot pieniężnych nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, w przypadku gdy nie dojdzie do realizacji umowy – dostawy towarów, Wnioskodawca winien skorygować swoje rozliczenie w zakresie wcześniej pobranego i opodatkowanego zadatku.

W myśl art. 29 ust. 4 cyt. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Na podstawie dyspozycji art. 106 ust. 8 pkt 1 ww. ustawy Minister Finansów wydał w dniu 25 maja 2005 r. rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), regulujące m. in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Stosownie do zapisu § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Na podstawie ust. 6 wskazanego paragrafu, w związku z § 16 ust. 4, sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę (…). Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie (…).

Reasumując należy stwierdzić, iż w przypadku pobrania zadatku Wnioskodawca będzie zobowiązany zastosować art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług i wystawić fakturę potwierdzającą jego otrzymanie, nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część należności od nabywcy. Otrzymanie zadatku spowoduje powstanie obowiązku podatkowego. Natomiast w przypadku, gdy na skutek niewykonania umowy kwota pobranego zadatku zastanie zatrzymana przez Wnioskodawcę, pobrany zadatek nie będzie ekwiwalentem wynagrodzenia na poczet dostawy towaru lecz będzie pełnił funkcję odszkodowawczą. Wówczas Wnioskodawca winien skorygować swoje rozliczenie w deklaracji za okres, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.