INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2008 r. (data wpływu 08.09.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu kredytu kupieckiego udzielonego Spółce – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2008 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 14 listopada 2008 r. (data wpływu 24.11.2008 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu kredytu kupieckiego udzielonego Spółce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca nabywa towary (surowce) od dwóch kontrahentów zagranicznych – z Niemiec i z Austrii, przy czym sprzedaż przedmiotowych towarów następuje w ramach tzw. kredytu kupieckiego. W konsekwencji, ostateczne zobowiązanie Spółki w stosunku do kontrahentów z zagranicy zostaje zwiększone o kwotę należną z tytułu odroczenia terminu płatności. W związku z powyższym, na fakturach otrzymanych od wskazanych dostawców wyodrębniono kwoty należne za odroczenie terminu płatności, które zostały opisane jako „odsetki”.

Niemniej jednak, każdorazowo, wierzytelności wynikające z umów transakcyjnych zawieranych przez Spółkę z dostawcami z zagranicy zostają w drodze cesji dokonywanej pomiędzy dostawcą a Dxxx przekazane na rzecz Dxxx. Spółka jest każdorazowo zawiadamiana o cesji należności z konkretnej faktury, a zgodnie z zawiadomieniami otrzymywanymi przez Spółkę, Dxxx staje się podmiotem wszelkich obecnych oraz przyszłych praw i roszczeń, które zostały przedstawione Spółce w rachunku w pojedynczych obliczeniach w ramach umów transakcyjnych wraz z „odsetkami” i prawami związanymi. Konsekwentnie, powyższe „odsetki” stanowią de facto wynagrodzenie (prowizję) Dxxx z siedzibą w Niemczech z tytułu świadczenia usług faktoringu. Wnioskodawca jest w posiadaniu potwierdzonej notarialnie kopii certyfikatu rezydencji Dxxx.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, z uwagi na cesję wierzytelności na rzecz Dxxx, znajdą zastosowanie postanowienia Umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, bez względu na siedzibę dostawcy towarów...
2. Czy kwoty należne za odroczenie terminu płatności będą stanowiły zysk przedsiębiorstwa Dxxx w rozumieniu art. 7 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, niepodlegający opodatkowaniu w Polsce...
3. Czy w przypadku uznania kwot należnych za odroczenie terminu płatności za odsetki w rozumieniu art. 11 ww. umowy, nie będą one jednak opodatkowane w Polsce z uwagi na możliwość zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 11 tej umowy...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego.

Zdaniem Wnioskodawcy, podmiotem uprawnionym do łącznej kwoty należności wynikającej z zawartych umów transakcyjnych jest Dxxx z siedzibą w Niemczech.

Należy podkreślić, iż na skutek cesji Dxxx staje się jedynym podmiotem uprawnionym do żądania spełnienia świadczenia przez Spółkę. Wynika to z zawiadomień otrzymywanych przez Spółkę ale jest też zgodne z prawem polskim, gdyż w wyniku przelewu wierzytelności, na nabywcę przechodzi ogół związanych z nią praw (art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego).

Tym samym, powyższe oznacza, iż kontrahenci Spółki bezwarunkowo zrzekają się wszelkich praw związanych z przedmiotowymi należnościami. Ewentualne spełnienie świadczenia na rzecz dostawcy niemieckiego lub austriackiego nie będzie prowadzić do wygaśnięcia zobowiązania Spółki, a zatem kraj siedziby powyższych jednostek nie ma żadnego wpływu na wybór prawidłowej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, w analizowanym stanie faktycznym będą miały zastosowanie postanowienia polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania bez względu na kraj siedziby dostawcy towarów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego.

W opinii Spółki, kwoty należne bankowi w ramach przekazanych praw do kredytu kupieckiego nie stanowią odsetek w rozumieniu art. 11 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z treścią wskazanego artykułu, określenie „odsetki” oznacza „dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu”.

Zdaniem Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym, należności wynikające z odroczenia terminu płatności nie stanowią dochodów z udostępnienia kapitału, co jest charakterystyczną cechą odsetek, ale element kalkulacyjny ceny towarów, którą Spółka jest obowiązana zapłacić na rzecz dostawców, natomiast od strony odbiorcy (Dxxx) powinny być traktowane jako prowizja - wynagrodzenie za wykonaną usługę faktoringową.

Należy podkreślić, iż należności te nie mogą stanowić dla dostawców dochodu z udostępnienia kapitału, gdyż to nie oni są podmiotami uprawnionymi do odbioru tych należności i nie realizują żadnego dochodu z udostępnienia kapitału, jak również dla Dxxx, który w stosunku do Spółki nie występuje w roli pożyczkodawcy i w momencie zawarcia transakcji nie udostępnia jej kapitału, który Spółka musiałaby zwrócić. Bank nabywa już istniejącą wierzytelność. Tym samym, dla Banku, analizowane „odsetki” nie mają charakteru należności akcesoryjnej lecz stanowią należność główną (prowizję stanowiącą wynagrodzenie za usługę faktoringową).

W związku z powyższym, w opinii Spółki, należności te będą stanowiły zysk przedsiębiorstwa Dxxx podlegający opodatkowaniu w państwie jego siedziby - zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego.

W związku z faktem, iż, w opinii Spółki, podmiotem uprawnionym do odbioru należności wynikających z umów transakcyjnych zawartych między Spółką a jej kontrahentami z Niemiec i z Austrii jest Dxxx (na podstawie umów cesji między bankiem a odpowiednio podmiotem niemieckim i austriackim), w przypadku uznania kwoty należności z tytułu odroczenia terminu zapłaty za „odsetki” w rozumieniu art. 11 Modelowej Konwencji (z czym Spółka się nie zgadza), w analizowanym przypadku zastosowanie będą miały postanowienia polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 2 „odsetki mogą być (...) opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek”.

W ocenie Spółki, w analizowanym przypadku Spółka będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wynikającego z postanowień ust. 3 wskazanego artykułu. Przepis ten stanowi, iż „bez względu na postanowienia ustępu 2 (...), odsetki, o których mowa w ust. 1 podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane:

(...)

1. w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu, lub
2. w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank.”

W analizowanym stanie faktycznym, w ocenie Spółki, może mieć zastosowanie zwolnienie wynikające z lit. d) lub e) wskazanego przepisu. W związku z powyższym, aby Spółka mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

• odbiorcą odsetek powstałych w Polsce jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę za granicą,
• odbiorca jest osobą uprawnioną do odsetek,
• odsetki te są wypłacane w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu bądź (alternatywnie) w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank.

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są wszystkie wymienione wyżej przesłanki. Po pierwsze, odbiorca odsetek, którym niewątpliwie jest Dxxx, posiada siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Po drugie, jak już podkreślono we wcześniejszej części niniejszego wniosku, Dxxx jest, na podstawie umowy cesji, osobą uprawnioną do odbioru przedmiotowej należności. Bank jest podmiotem wszelkich obecnych i przyszłych praw oraz roszczeń wynikających z cedowanych na jego rzecz wierzytelności.

Jeżeli natomiast chodzi o ostatni warunek, tzn. tytuł, w związku z którym odsetki są wypłacane, w opinii Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym mogą mieć zastosowanie alternatywnie dwa warianty wynikające z art. 11 ust. 3 polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

1. sprzedaż na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu, lub
2. jakakolwiek pożyczka udzielona przez bank.

1. Sprzedaż na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu.

Należy podkreślić, iż, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Spółka nabyła towary od kontrahentów zagranicznych w ramach kredytu kupieckiego. Nawet jeżeliby uznać, iż kwota należna kontrahentom z tytułu odroczenia terminu płatności, stanowi odsetki podlegające opodatkowaniu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej (z czym Spółka się nie zgadza) to, w ocenie Spółki, byłyby to niewątpliwie odsetki wynikające ze sprzedaży towarów na kredyt przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu. Przedmiotowe wierzytelności wraz z kwotą należną za odroczenie terminu płatności zostały wprawdzie w ramach cesji przekazane na rzecz Dxxx, jednakże pierwotnym źródłem ich powstania była sprzedaż towarów Spółce odpowiednio przez podmiot niemiecki oraz austriacki. Należy podkreślić, iż w efekcie cesji doszło jedynie do zmiany podmiotu uprawnionego, natomiast tytuł prawny ich wypłaty pozostał bez zmian. Tym samym, odsetki, mimo że są wypłacane na rzecz Dxxx, pozostaną związane ze sprzedażą towarów na kredyt na rzecz Spółki przez kontrahentów z zagranicy.


2. Jakakolwiek pożyczka udzielona przez bank.

Zdaniem Spółki, w omawianym stanie faktycznym zostałaby również spełniona przesłanka mówiąca o „jakiejkolwiek pożyczce udzielonej przez bank”. Po przekazaniu przedmiotowych wierzytelności na podstawie cesji Dxxx stał się dysponentem wszelkich praw i roszczeń wynikających z ich tytułu. W związku z powyższym, Spółka stała się dłużnikiem banku, a nie - jak dotychczas - kontrahentów z zagranicy.
Jak Spółka wskazała, analizowane należności nie mogą stanowić dochodu Dxxx z udostępnienia kapitału, gdyż bank w stosunku do Spółki nie występuje w roli pożyczkodawcy i w momencie zawarcia transakcji nie udostępni kapitału. Bank nabywa już istniejącą wierzytelność. Niemniej jednak, jeżeli zdaniem Ministerstwa analizowany przychód mieści się w pojęciu odsetek, musi to oznaczać, iż jest to przychód związany z udostępnieniem kapitału.
Tym samym, w ocenie Spółki, uznanie, iż dochód Dxxx jest dochodem z odsetek prowadzi do konkluzji, iż muszą to być odsetki wypłacane w związku z udostępnieniem kapitału przez Bank, a zatem w związku „z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank”. W sensie ekonomicznym pożyczką jest bowiem każda forma finansowania.
Należy wskazać, iż w przypadku gdy odbiorcą odsetek jest bank, a wypłacane odsetki nie zostałyby z jakiegokolwiek powodu uznane za odsetki związane z pożyczką udzielaną przez ten bank, doszłoby do sytuacji w której interpretacja przepisów polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania doprowadziłaby do rezultatu zupełnie przeciwnego niż idea zawierania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a zatem byłaby to niedopuszczalna wykładnia contra legem.
W związku ze specyfiką działalności instytucji finansowych, Komentarz do Modelowej Konwencji sugeruje państwom wprowadzenie do umów o unikaniu podwójnego opodatkowania klauzuli, zgodnie z którą wszelkie odsetki podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej odbiorcy odsetek, jeżeli są wypłacane jakiejkolwiek instytucji finansowej. Należy wskazać, iż klauzula taka znalazła odzwierciedlenie w polsko - niemieckiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którą odsetki wypłacane w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank nie podlegają opodatkowaniu w państwie źródła tych odsetek. Zdaniem Spółki, celem powyższego zwolnienia jest uniknięcie typowej sytuacji, w której opodatkowaniem podatkiem u źródła objęty jest przychód, natomiast w kraju rezydencji z przychodem odsetkowym osiąganym przez bank związany jest jednocześnie koszt uzyskania przychodów. W konsekwencji, odbiorca odsetek nie jest w stanie efektywnie skorzystać z metody zaliczenia.
W związku z powyższym, jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 postawione przez Spółkę jest negatywna, to przedmiotowa forma finansowania zakupu towarów od kontrahentów zagranicznych powinna zostać uznana za „pożyczkę” w rozumieniu art. 11 ust. 3 lit. e) polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Na podstawie ust. 2 tegoż artykułu, takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

W myśl art. 11 ust. 3 ww. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane:

1. Rządowi Rzeczypospolitej Polskiej lub Rządowi Republiki Federalnej Niemiec;
2. z tytułu jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję publiczną promującą eksport;
3. w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
4. w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu, lub
5. w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank.

Art. 11 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej definiuje, jakiego rodzaju dochody należy uznać za odsetki. Zgodnie z tym przepisem, określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Należy zaznaczyć, że pomocnym w interpretacji tej Umowy może być też tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 Umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka nabywa towary (surowce) od dwóch kontrahentów zagranicznych – z Niemiec i z Austrii. Sprzedaż przedmiotowych towarów następuje w ramach tzw. kredytu kupieckiego. Wobec powyższego, ostateczne zobowiązanie Spółki w stosunku do kontrahentów z zagranicy zostaje zwiększone o kwotę należną z tytułu odroczenia terminu płatności (na fakturach otrzymanych od wskazanych dostawców wyodrębnione są kwoty należne za odroczenie terminu płatności, opisane jako „odsetki”).

Wierzytelności wynikające z przedmiotowych umów zostają w drodze cesji dokonywanej pomiędzy dostawcą towarów a Dxxx przekazane na rzecz Dxxx. W związku z tym, Dxxx staje się podmiotem wszelkich obecnych oraz przyszłych praw i roszczeń, które zostały przedstawione Spółce w rachunku w pojedynczych obliczeniach w ramach umów transakcyjnych wraz z „odsetkami” i prawami związanymi.

Spółka posiada potwierdzoną notarialnie kopię certyfikatu rezydencji Dxxx.

Analiza postanowień ww. art. 11 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 lit. d umowy polsko – niemieckiej prowadzi do wniosku, że odsetki będą zwolnione od opodatkowania w państwie w którym powstają, tj. w Polsce, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

• odsetki, które powstają w Polsce są wypłacane osobie mającej siedzibę w Niemczech,
• odbiorcą odsetek jest osoba uprawnioną do odsetek,
• odsetki są wypłacane w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu.

Istotą kredytu kupieckiego jest ustalone w umowie sprzedaży odroczenie płatności za towar lub usługę. Nabywca nie płacąc za towar w momencie dokonania zakupu automatycznie korzysta ze środków pieniężnych w postaci otrzymanego towaru udostępnionego przez sprzedawcę za określoną w umowie kwotę, która stanowi odsetki od kredytu kupieckiego. Zatem, zawarcie umowy sprzedaży z wykorzystaniem kredytu kupieckiego rodzi po stronie sprzedającego roszczenie o zapłatę za towar wraz z określoną w umowie kwotę, stanowiącą odsetki za odroczenie terminu płatności.

Sprzedaży na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu, o której mowa w przepisie art. 11 ust. 3 lit. d musi dokonać udzielający kredytu (pożyczki). Pod pojęciem sprzedaży na kredyt należy rozumieć sprzedaż dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu zagranicznego, dokonywaną w ramach polityki finansowej tego podatnika, uwzględniającej np. sprzedaż w ramach kredytu kupieckiego (odroczonego terminu płatności za wynagrodzeniem w postaci wynagrodzenia np. odsetek) lub sprzedaży ratalnej.

Powyższe potwierdza komentarz do art. 11 ust. 3 zawarty w modelowej konwencji w sprawie od dochodu i majątku wydawnictwa ABC z 2005 r. s. 173: „(...) w przypadku sprzedaży na kredyt urządzeń i innych handlowych sprzedaży kredytowych. W takich przypadkach sprzedawca bardzo często przenosi na klienta cenę, którą on sam musiałby zapłacić bankowi lub agencji finansującej eksport w celu sfinansowania kosztów uzyskanego kredytu. W takich przypadkach odsetki są raczej elementem ceny sprzedaży niż dochodem z zainwestowanego kapitału. (...) Jest bez znaczenia, czy odsetki zastrzega się w oddzielnym kontrakcie dodatkowo do ceny sprzedaży, czy też od samego początku włączone są do ceny płaconej w ratach.”

Jak wynika z brzmienia ww. art. 11 ust. 4 umowy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają odsetki wynikające z wszelkiego rodzaju roszczeń dłużnych, z wyjątkiem odsetek karnych za opóźnione płatności. Odsetki z tytułu kredytu kupieckiego nie stanowią kary za opóźnione płatności, ale są opłatą za odroczenie terminu płatności.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż w świetle przedstawionego stanu faktycznego, znajdą zastosowanie postanowienia ww. Umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, bez względu na siedzibę dostawcy towarów. W wyniku cesji wierzytelności, Dxxx stał podmiotem praw wynikających z zawartej umowy kredytu kupieckiego, w tym także prawa do opłaty stanowiącej odsetki od tego kredytu. Zatem, Dxxx jest osobą uprawnioną do odsetek, gdyż jest stroną przedmiotowej umowy.

Uzgodnione przez strony w umowie kredytu kupieckiego odsetki, tj. kwota należna z tytułu odroczenia terminu płatności, stanowią odsetki w rozumieniu ww. art. 11 ust. 4 umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze fakt, iż odsetki te, powstające w Polsce, wypłacane są na rzecz osoby mającej siedzibę w Niemczech w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu, zastosowanie znajdzie wyjątek wynikający z art. 11 ust. 3 lit. d ww. umowy. Oznacza to, iż przedmiotowe odsetki podlegają opodatkowaniu tylko w Niemczech.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie:

• stanu faktycznego dot. podatku dochodowego od osób prawnych wydana została interpretacja w dniu 4 grudnia 2008 r., nr ILPB3/423-553/08-4/MM,
• stanu faktycznego dotyczącego podatku od towarów i usług, wydana została interpretacja w dniu 4 grudnia 2008 r. nr ILPP2/443-809/08-4/GZ,
• zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług, wydana została interpretacja w dniu 4 grudnia 2008 r. nr ILPP2/443-809/08-5/GZ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.