INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2008 r. (data wpływu 21 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury i odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym otrzymywanych w Wielkiej Brytanii - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury i odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym otrzymywanych w Wielkiej Brytanii.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. na stałe zamieszkała Pani w Polsce. W tym roku osiągnęła Pani przychody z trzech źródeł: z emerytury w Polsce, z emerytury w Anglii oraz z odsetek od środków pieniężnych na rachunku bankowym w Anglii. W każdym miesiącu, po przeliczeniu przychodów na złote, wpłacała Pani zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od angielskiej emerytury. W Anglii, ze względu na niski dochód, podatku Pani nie płaciła. Ponadto, również co miesiąc, wpłacała Pani w Urzędzie Skarbowym zryczałtowany podatek w wysokości 19% od odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym w Anglii. Od tej samej kwoty bank angielski potrącał zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 20%. W zeznaniu rocznym PIT-36 połączyła Pani dochody uzyskane z emerytury angielskiej i polskiej i od sumy dochodów zapłaciła Pani podatek dochodowy od osób fizycznych. Dodatkowo złożyła Pani zeznanie PIT-38 i wykazała zryczałtowany podatek dochodowy 19% wynikający z art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. od odsetek naliczanych przez bank angielski, czyli od tej samej kwoty zapłaciła Pani podatek w wysokości 20% w Anglii i 19% w Polsce. W zeznaniu rocznym PIT-38 w poz. 38 wykazała Pani kwotę podatku zapłaconego w Polsce i w poz. 39 kwotę podatku zapłaconego w Anglii do wysokości podatku zapłaconego w Polsce, czyli do wysokości podatku w poz. 38, co w konsekwencji dało kwotę 0 zł w pozycji do zapłaty i do zwrotu, przy podwójnie zapłaconym podatku, tj. w Anglii i w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy, jako obywatelka Polski i Wielkiej Brytanii, na stale zamieszkująca w Polsce od dnia 1 stycznia 2007 r., w rozliczenie dochodu za 2007 r., powinna Pani uwzględniać kwoty emerytury otrzymywanej z Anglii, na konto w banku angielskim, i łączyć z emeryturą otrzymywaną w Polsce, płacąc podatek dochodowy od sumy dochodów z obu emerytur...
2. Czy powinna Pani składać zeznanie PIT-38 wykazując kwotę odsetek od środków na rachunku bankowym w Anglii, od których bank angielski potrąca Pani zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 20% i po raz drugi opodatkowanych w Polsce w wysokości 19%, podczas gdy podatek w Anglii jest większy niż w Polsce...

Zdaniem Wnioskodawczyni - odnośnie do pytania pierwszego – nie powinna płacić podatku w Polsce od emerytury otrzymywanej w Anglii, ponieważ na podstawie art. 17 Konwencji polsko-brytyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, dochody z Pani emerytury opodatkowane są w kraju, który wypłaca Pani powyższe świadczenie, czyli w Anglii. A ponieważ dochody tam uzyskiwane mieszczą się w kwocie nie powodującej powstania obowiązku podatkowego, podatek nie jest w Anglii potrącany. Uważa Pani, że dochodu z Pani angielskiej emerytury, mając na uwadze przepisy ww. Konwencji polsko-brytyjskiej, nie powinna łączyć z dochodami uzyskiwanymi w Polsce, czyli z emeryturą wypłacaną przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Ponadto art. 22 ust. 2 pkt a) ww. Konwencji zwalnia z opodatkowania w Polsce Pani świadczenia emerytalne otrzymywane w Zjednoczonym Królestwie.

W ocenie Wnioskodawczyni – w zakresie pytania drugiego – na podstawie art. 11 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej odsetki, które powstają w Anglii i są wypłacane osobie mieszkającej w drugim, Umawiającym się państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim państwie. Przepis ten rozumie Pani w ten sposób, że odsetki opodatkowane są tylko w jednym państwie, więc jeżeli płaci Pani podatek od tych odsetek w Anglii, do tego jeszcze wyższy, to nie powinna Pani dodatkowo płacić podatku w Polsce i wykazywać tego dochodu w zeznaniu rocznym, ponieważ jest to podwójne opodatkowanie Pani dochodów.

Podatki, które płaci Pani w Anglii są pobierane z Pani emerytury i odsetek automatycznie. Pani nie bierze w tym żadnego, czynnego udziału. Opodatkowanie w Polsce jest dla Pani o wiele bardziej uciążliwe i dlatego jest niezgodne z art. 24 ust. 1 ww. Konwencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy), podlegają w Polsce osoby fizyczne, jeżeli mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wynika z art. 3 ust. 1a wyżej powołanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle art. 4a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (Dz. U z 2006 r. Nr 250, poz. 1840), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia "miejsce zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż od dnia 1 stycznia 2007 r. tj. od daty zmiany miejsca zamieszkania w rozumieniu ww. przepisów jest Pani objęta w Polsce nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Natomiast posiadane obywatelstwa pozostają bez znaczenia dla określenia ograniczonego lub nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 17 ustęp 1 ww. Konwencji polsko-brytyjskiej, z zastrzeżeniem postanowień artykułu 18 ustęp 2 – emerytury, renty i inne podobne wynagrodzenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Art. 18 ust. 2 ww. Konwencji stanowi zaś, że:

1. Jakakolwiek emerytura wypłacana lub pochodząca z funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo, lub jego jednostkę terytorialną albo organ lokalny, osobie fizycznej z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa lub jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie.
2. Bez względu na postanowienia punktu a) niniejszego ustępu, taka emerytura podlega opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeśli osoba ma miejsce zamieszkania w tym Państwie i jest obywatelem tego Państwa.

Zauważyć trzeba, że art. 18 ust. 2 ww. Konwencji dotyczy emerytur wypłacanych z tytułu uprzednio wykonywanej pracy, jednakże nie każdej emerytury, a wyłącznie związanej z usługami na rzecz wypłacającego je państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego. Nadmienić należy, iż wspomniane przepisy dotyczą osób piastujących funkcje publiczne w ramach administracji publicznej (tj. państwowej czy samorządowej). W znaczeniu potocznym tego terminu, bowiem przepisy podatkowe nie definiują "funkcji publicznych" – funkcjonariuszem publicznym jest osoba będąca pracownikiem administracji publicznej, nie pełniąca funkcji wyłącznie usługowych (np. sędzia), a także osoba korzystająca z ochrony prawnej z mocy przepisu szczególnego (np. poseł, senator, radny).

Uwzględniając, iż Wnioskodawczyni ma obecnie miejsce zamieszkania w Polsce, to w świetle ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ww. Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania uzyskiwana przez Nią emerytura z Wielkiej Brytanii podlega opodatkowaniu tylko w Polsce. Jeżeli praca Wnioskodawczyni polegała na świadczeniu usług na rzecz państwa brytyjskiego lub jego jednostki terytorialnej albo organu lokalnego, a Wnioskodawczyni ma miejsce zamieszkania w Polsce i posiada obywatelstwo polskie, to emerytura otrzymywana z tytułu tej pracy również podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.

W przypadku, gdy emerytura z zagranicy jest otrzymywana bez pośrednictwa płatnika należy mieć na uwadze przepis art. 44 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z emerytur i rent z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Stosownie do art. 44 ust. 3a ww. ustawy podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3a zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 1 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconej w danym miesiącu zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 44 ust. 3c).

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Wobec powyższego, od uzyskanego dochodu z tytułu emerytury otrzymywanej w Wielkiej Brytanii Wnioskodawczyni winna w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego wpłacać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ww. art. 44 ust. 3a i 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast po zakończeniu roku dochód z tytułu emerytury podlega wykazaniu w zeznaniu rocznym PIT-36 i opodatkowaniu wraz z innymi uzyskanymi w roku podatkowym dochodami, w tym z emeryturą krajową-polską, według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl zaś art. 30a ust. 1 pkt 3 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Stosownie natomiast do art. 30a ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Na podstawie art. 30a ust. 9 ww. ustawy, podatnicy podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący poza granicami Polski przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego przy zastosowaniu stawki 19%.

Na mocy art. 30a ust. 11 ww. ustawy kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Polski oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub ust. 1a.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. Konwencji polsko–brytyjskiej odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 11 ust. 2 ww. Konwencji jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw ustalą, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia.

W art. 11 ust. 4 ww. Konwencji wyjaśniono, iż użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje żadnego dochodu, który jest traktowany jak dywidenda zgodnie z postanowieniami artykułu 10 niniejszej Konwencji.

Ponadto na podstawie art. 11 ust. 5 ww. Konwencji postanowienia ustępów 1, 2 i 3 niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność poprzez zakład tam położony i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 niniejszej Konwencji.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie powyżej wymienione przesłanki nie zostały spełnione, tak więc przychód z tytułu odsetek podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 Konwencji polsko-brytyjskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z powyższego wynika, że państwu, w którym powstają odsetki (w tym przypadku Wielkiej Brytanii), z zastrzeżeniem warunków określonych w art. 11 ww. umowy, przysługuje prawo do ich opodatkowania, zgodnie z prawem tego państwa. Jednocześnie przepis art. 11 ust. 2 ww. umowy przewiduje ograniczenie tego opodatkowania w państwie źródła, a mianowicie podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt b) Konwencji polsko-brytyjskiej w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.

Z powyższych przepisów wynika, iż dochód z tytułu odsetek powstających w Wielkiej Brytanii wypłacanych na rzecz Wnioskodawczyni mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu w Polsce w wysokości 19% kwoty brutto odsetek. Dochód ten podlega również opodatkowaniu w państwie ich powstania, tj. w Wielkiej Brytanii, przy czym w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w wyżej powołanym art. 22 ust. 2 pkt b) Konwencji (tzw. metodę proporcjonalnego odliczenia). Oznacza to, iż nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, iż powyższy dochód powinien podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Wielkiej Brytanii.

Reasumując, z przedstawionego stanu faktycznego oraz podatkowych unormowań prawnych w tym zakresie wynika, że otrzymywane przez Wnioskodawczynię w Wielkiej Brytanii przychody z emerytury i odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym podlegają opodatkowaniu w Polsce (emerytura brytyjska łącznie z polską), przy czym odsetki te podlegają opodatkowaniu również w Wielkiej Brytanii, a w celu zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia. Powyższe ustalenia, jak wyżej wykazano, nie są niezgodne z art. 24 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania traktującym o równym traktowaniu obywateli Umawiających się Państw.

Złożenie przez Wnioskodawczynię fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.