INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2008r. (data wpływu do tut. Biura 18 sierpnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny.

W dniu 17 czerwca 2004r. wnioskodawca wraz z małżonką nabyli prawo własności nieruchomości (dalej: nieruchomość A) za cenę 155. 000 zł. Kwotę przeznaczoną na zakup przedmiotowej nieruchomości małżonkowie uzyskali z umowy pożyczki zawartej z osobą fizyczną, w wysokości 80 000 zł oraz w pozostałej kwocie - z umowy kredytu bankowego (hipotecznego), który to kredyt, zgodnie z jego wyraźnymi zapisami, przeznaczony był na zakup nieruchomości A. Małżonkowie dysponują przedmiotowymi umowami pożyczki i kredytu.
W dniu 16 listopada 2006r. wnioskodawca wraz z żoną sprzedali inną niż wskazana wyżej nieruchomość, stanowiącą ich własność, za kwotę 117. 000 zł (dalej: nieruchomość B). Uzyskana cenę przeznaczyli na spłatę zobowiązań wynikających z powołanej umowy pożyczki oraz umowy kredytu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sformułowanym stanem faktycznym, na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 28 ust. 2a i art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, należy uznać, że zostały spełnione przesłanki zwolnienia od podatku dochodowego ze sprzedaży nieruchomości B...

Zdaniem wnioskodawcy, powołującym się na stanowiska urzędów skarbowych, nie ma przeszkód do stosowania wskazanego wyżej zwolnienia, w sytuacji, gdy podatnik otrzymane pieniądze ze sprzedaży nieruchomości przeznaczy na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele mieszkaniowe, niezależnie od faktu czy nastąpiło to przed, czy też po uzyskaniu przychodu. Stanowisko to uzasadniane jest również faktem, iż spłata kredytu lub pożyczki stanowi jedynie pośredni etap służący realizacji celów mieszkaniowych, o których mowa powyżej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
   
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów
   

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006r., Nr 217, poz. 1588) wprowadzono obowiązujące od 1 stycznia 2007r., zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak z uwagi na treść przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy z dnia 16 listopada 2006r. do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 17 czerwca 2004r. wnioskodawca wraz z żoną nabyli prawo własności nieruchomości oznaczonej jako A, na nabycie której został zaciągnięty kredyt hipoteczny oraz zawarta umowa pożyczki z osobą fizyczną. W związku z powyższym wątpliwości wnioskodawcy budzi kwestia możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży innej nieruchomości oznaczonej jako B w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu i pożyczki zaciągniętych na inną nieruchomość tj. nieruchomość oznaczoną jako A, w sytuacji, kiedy zaciągnięte zostały przed datą uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości B.
Z treści wniosku nie wynika, kiedy i w jaki sposób nieruchomość oznaczona jako B została nabyta przez wnioskodawcę i jego żonę.
Tym samym należy stwierdzić, że jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto nieruchomość B upłynął 5 letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegał w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości nie stanowi w ogóle źródła przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.
Natomiast jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto ww. nieruchomość nie upłynęło 5 lat, to przychód uzyskany ze sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, chyba że środki tak uzyskane zostaną przeznaczone na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy.
W myśl dyspozycji art. 28 ust. 2 i 2a cytowanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.
Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.
Mając powyższe na względzie, tutejszy organ podatkowy informuje, że zasada określona w art. 28 ust. 2 i 2a ww. ustawy ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a: w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
  
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
  
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
  
• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
  
• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a).
  
  

Wyliczenie zawarte w tym przepisie ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego przez wnioskodawczynię ze sprzedaży udziału w nieruchomości.
Kształt tego zwolnienia wskazuje jednocześnie, że najpierw winna zostać dokonana sprzedaż nieruchomości lub prawa a następnie dopiero środki te winny zostać wydatkowane na nabycie innej nieruchomości. Chodzi zatem o faktyczne wydatkowanie na nabycie środków uzyskanych ze sprzedaży. Dla zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy bezwzględnie winna zostać zachowana chronologia czynności.

Jednakże zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e).
  
  

Z powyższego zwolnienia wynika, że podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu, pożyczki zaciągniętych na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32, lit. a) ustawy.
Ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. mają zatem prawo korzystać m.in. podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbytej nieruchomości oraz innych nieruchomości mieszkalnych, pod warunkiem, że jest to nieruchomość wymieniona w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r. Oznacza to, że w przypadku zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy zachowanie chronologii zdarzeń nie jest istotne.
Należy podkreślić, że z treść art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy jasno wynika, że kredyt, pożyczka na których spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z umowy kredytu/pożyczki.
Z przepisu tego w sposób bezsporny wynika także, że pożyczka lub kredyt muszą być zaciągnięte w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej. Jedynie wówczas bowiem będzie mogło być zastosowane zwolnienie.
Ponadto powyższe zwolnienie ma zastosowanie tylko pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., w myśl którego „przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b”.
W związku z powyższym, przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie będzie miał zastosowania w sytuacji opisanej przez wnioskodawcę do całości osiągniętego ze sprzedaży nieruchomości B przychodu z uwagi na fakt, że przychód ten wnioskodawca ma zamiar przeznaczyć na spłatę zarówno kredytu zaciągniętego na sfinansowanie zakupu innej nieruchomości niż zbywana, jak i na spłatę pożyczki zaciągniętej u osoby fizycznej.
Wyjaśnia się bowiem, iż przepis ar. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy nie daje możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, na spłatę pożyczki zaciągniętej u osoby fizycznej.
Na gruncie polskiego systemu prawa, a w szczególności prawa podatkowego, można mówić o zasadzie pierwszeństwa wykładni językowej. Posługując się jedną z reguł tej wykładni można stwierdzić, że skoro przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) precyzuje, że przychód tak uzyskany podatnik może przeznaczyć na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to zarówno kredyt jak i pożyczka bezwzględnie muszą być zaciągnięte w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej.
W związku z powyższym brak jest podstaw prawnych do zwolnienia przychodu w części przypadającego na spłatę pożyczki zaciągniętej u osoby fizycznej, zwolnieniu będzie podlegała jedynie część przychodu, która wydatkowana została na spłatę kredytu hipotecznego.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.