INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2008 r. (data wpływu 26 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wypłaty udziału kapitałowego ponad wartość wniesionego przez wspólnika wkładu do spółki osobowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wypłaty udziału kapitałowego ponad wartość wniesionego przez wspólnika wkładu do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem Polski oraz rezydentem podatkowym w Polsce. Zamierza prowadzić działalność gospodarczą w Polsce poprzez utworzoną w Polsce spółkę osobową, o której mowa w Kodeksie spółek handlowych, (dla potrzeb wniosku zwaną „spółką osobową”), w której będzie on wspólnikiem. Wspólnikami spółki osobowej będą wyłącznie osoby fizyczne. Określona wyżej spółka osobowa zbędzie (sprzeda) udziały w spółce kapitałowej otrzymane uprzednio tytułem wkładu niepieniężnego, którego wartość zostanie wyceniona według wartości rynkowej udziałów w dniu wniesienia wkładu i w takiej wartości będzie wskazana w umowie spółki osobowej.

Spółka osobowa może również zostać zlikwidowana po uprzedniej sprzedaży posiadanych przez nią aktywów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przy obliczaniu dochodu wspólnika (osoby fizycznej) z tytułu dokonanej przez spółkę osobową sprzedaży udziałów (w spółce kapitałowej) wniesionych uprzednio przez wspólnika aportem do tej spółki osobowej, kosztem uzyskania przychodów pomniejszającym dochód wspólnika jest wartość po jakiej wspólnik wniósł wkład niepieniężny (udziały sprzedawane przez spółkę osobową) z dnia wniesienie aportu, odzwierciedlona w umowie spółki osobowej...
2. Czy w przypadku likwidacji spółki osobowej, przy założeniu wcześniejszej sprzedaży przez spółkę osobową wszystkich posiadanych przez tą spółkę składników rzeczowych, w tym środków trwałych, likwidacja spółki osobowej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w kwocie różnicy pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wskazaną w umowie spółki osobowej wartością wkładu z dnia wniesienie aportu przez wspólnika...
   
   

Odpowiedź na pytanie nr 2 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek w zakresie pytania nr 1 zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Stanowisko wnioskodawcy do pytania nr 2:

Likwidacja spółki osobowej jest zwolniona z opodatkowania PDOF na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o PDOF do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu. Zgodnie z art. 68 KSH, w okresie likwidacji do spółki osobowej stosuje się przepisy dotyczące stosunków wewnętrznych i zewnętrznych spółki, chyba, że przepisy rozdziału 5 (Likwidacja) stanowią inaczej lub z celu likwidacji wynika co innego. W myśl art. 70 § 1 KSH likwidatorami są wszyscy wspólnicy. Wspólnicy mogą powołać na likwidatorów tylko niektórych spośród siebie, jak również osoby spoza swego grona. Uchwała wymaga jednomyślności, chyba, że umowa spółki stanowi inaczej. Z przepisu art. 81 § 1 KSH wynika, że likwidatorzy sporządzają bilans na dzień rozpoczęcia i zakończenia likwidacji. Natomiast art. 82 § 1-3 KSH precyzuje, że z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze. Podmiotem praw i obowiązków na płaszczyźnie podatku dochodowego jest wspólnik spółki osobowej, a nie spółka. Generowane przez spółkę osobową dochody podlegają więc odrębnemu opodatkowaniu u każdego ze wspólników tej spółki. Konsekwencją powyższej konstrukcji opodatkowania dochodów na poziomie wspólników jest konieczność weryfikacji, czy majątek zgromadzony przez spółkę osobową został zgromadzony z zysku, który podlegał opodatkowaniu u każdego ze wspólników (tj. sukcesywnie gromadzony przez spółkę majątek był również sukcesywnie opodatkowywany na poziomie wspólników), czy też z wkładów wspólników.

Majątek spółki osobowej może zatem pochodzić albo z wkładów wspólników, albo z zysku spółki, który został już opodatkowany u wspólników. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowaniu rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawe w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PDOF. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PDOF, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jednocześnie, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o PDOF wolne od podatku dochodowego za przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej.

W związku z powyższym, nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c. Natomiast w myśl przepisu art. 18 ustawy o PDOF za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również odpłatnego zbycia tych praw. Przepisy ustawy o PDOF mimo, że posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia. Jednakże wyliczenie w przepisie art. 18 ustawy o PDOF praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenia się przez ustawodawcę terminem „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ustawy o PDOF można zaliczyć także inne prawa nim wymienione w tym przepisie. Wobec powyższego należności wypłacone wspólnikowi spółki jawnej ponad wartość wniesionego wkładu, będą podlegały opodatkowaniu PDOF jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy PDOF.

Reasumując, należy uznać, że zwrot wniesionych wkładów i rzeczy do spółki osobowej w ramach procesu likwidacji jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. pkt 50 ustawy tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu, a więc wartości wkładu dla potrzeb aportu na moment jago wniesienia. Opodatkowaniu PDOF podlega więc różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika.

W świetle natomiast art. 9 ust. 1a ustawy o PDOF, dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do 30 kwietnia następnego roku i w tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy.

Jednocześnie, w omawianym przypadku, z uwagi na fakt, że spółka osobowa nie będzie posiadała majątku rzeczowego wymienionego w art. 24 ust. 3 ustawy o PDOF, brak jest podstaw do rozważania, czy likwidacja spółki osobowej będzie się wiązać z koniecznością ustalenia dochodu na dzień likwidacji (związanego z likwidacją działalności gospodarczej art. 24 ust. 3 ustawy o PDOF) oraz opodatkowaniem przy zastosowaniu przepisów ustawy o PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock