INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 01.12.2008 r. (data wpływu 08.12.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń medycznych na rzecz pracowników opłacanych przez pracodawcę

• jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 08.12.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń medycznych opłacanych przez pracodawcę na rzecz pracowników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A., zawarła ze inną Spółką umowę grupowego ubezpieczenia zdrowotnego. Umowa ubezpieczenia, obejmuje opiekę w ramach medycyny pracy dla pracowników Wnioskodawcy, przez co strony rozumieją usługi obejmujące min. badania wstępne, kontrolne i okresowe wymagane przez obowiązujące przepisy prawa dla stanowiska pracy lub zawodu wykonywanego przez ubezpieczonego pracownika „ a ponadto:

1. prowadzenie analiz stanu zdrowia pacjentów, wydawanie zaświadczeń o stanie zdrowia lub niezdolności do pracy,
2. czynne poradnictwo dla chorych na choroby zawodowe lub inne choroby związane z wykonywana pracą,
3. usługi diagnostyczne zlecane w ramach badań okresowych lub zalecane przez lekarzy w ramach badań profilaktycznych,
4. usługi medyczne na rzecz ubezpieczonych pracowników Spółki niezwiązane z medycyną pracy, których na mocy odrębnych przepisów Spółka nie jest zobowiązana ponosić.
   
   

Na mocy umowy Spółka wykonująca ubezpieczenie zdrowotne, otrzymuje od Spółki S.A. wynagrodzenie ryczałtowe, stanowiące iloczyn liczby pracowników oraz stałej kwoty, uzależnionej od przysługującego poszczególnym pracownikom pakietu zdrowotnego. Wynagrodzenie to, jest niezależne od ilości usług wykonanych na rzecz poszczególnych pracowników i należne jest centrum medycznemu również wówczas, gdy nie wykona na rzecz pracowników spółki żadnych usług. Centrum medyczne nie przekazuje spółce żadnych rozliczeń zawierających informacje, z jakich usług korzystali poszczególni pracownicy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym powstaje dla pracowników Wnioskodawcy przychód z tytułu wykupienia im przez spółkę abonamentu medycznego...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Objęcie pracowników abonamentem medycznym na podstawie umowy zawartej z Centrum medycznym, nie powoduje po stronie pracowników powstania przychodu podatkowego.

W myśl przepisu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.; dalej updof), przychodami są zasadniczo otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W przekonaniu Wnioskodawcy, w świetle powyższych przepisów pracownikom Spółki nie można przypisać przychodu. Nie ma bowiem możliwości określenia podmiotowego i przedmiotowego zakresu świadczeń medycznych, z których w danym okresie korzystały konkretne osoby. Aby dane przysporzenie stanowiło przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnego świadczenia, musi być ono faktycznie otrzymane (art. 11 ust. 1 updof).

Oznacza to, iż jedynie takie świadczenia medyczne można uznać za przychód pracownika, z których faktycznie skorzystał w ramach opłaconego przez pracodawcę abonamentu.

Zapewnienie samej możliwości skorzystania z usługi nie można na gruncie updof traktować jako świadczenia. Możliwość korzystania z usług medycznych w niniejszej sprawie jest jedynie postawiona do dyspozycji pracowników. Jeżeli dany pracownik nie skorzysta z pomocy medycznej, innymi słowy - jego sytuacja się nie zmieni - to należy uznać, że nie uzyskał on żadnego przychodu. Stanowisko to znajduje przykładowo potwierdzenie w interpretacji przepisów prawa podatkowego Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 08.02.2006 r., sygn. 1471/DPF/415-121/05/ML.

Odrębną kwestią pozostaje określenie wartości świadczeń, otrzymanych w związku z korzystaniem usług medycznych w ramach abonamentu. Zgodnie z art. art. 11 ust. 2a pkt 2 updof, w przypadku, gdy przedmiotem świadczeń nieodpłatnych są usługi zakupione, ich wartość pieniężną ustala się według cen zakupu. W przekonaniu Wnioskodawcy, w sytuacji kiedy pracodawca uiszcza na rzecz Centrum medycznego opłatę ryczałtową - uzależnioną jedynie od liczby pracowników i przysługujących im pakietów – wydatków nie można w żaden sposób powiązać z faktycznymi usługami, z których korzystają pracownicy. Możliwość określenia rzeczywistej wartości pieniężnej świadczenia istniałaby w przypadku, gdyby Spółka otrzymywała od Centrum medycznego informację o tym, z jakich usług i o jakiej wartości skorzystał dany pracownik.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawca nie uzyskuje żadnych imiennych informacji o usługach świadczonych na rzecz pracowników. Ponadto zryczałtowane wynagrodzenie płacone z tytułu umowy o świadczenie usług medycznych jest należne Centrum medycznemu niezależnie od tego, czy upoważnione osoby faktycznie skorzystają z oferowanych im świadczeń. W związku z powyższym, wydatki Spółki na abonamenty medyczne, nie mogą stanowić dla pracowników przychodu podatkowego. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20.08.2008 r., sygn. III SA/WA 625/08, w którym stwierdził, że „(...) w przypadku, gdy wartości świadczeń medycznych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika (...) brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów usług medycznych. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy pracownik rzeczywiście otrzymał świadczenie i jaka jest jego wartość.”

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 -16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jak wynika z przepisu zawartego w art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu.

W związku z powyższym należy zauważyć, iż w przypadku zakupu przez pracodawcę usług medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z określonych świadczeń ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślenia wymaga, iż w przypadku ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z firmą świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania lub nie skorzystania przez pracownika w danym miesiącu z usługi, pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń.

Pracownik otrzymuje nieodpłatne świadczenie w miesiącu, za który Spółka wykupiła dla niego usługi medyczne. Opłata taka jest bowiem formą zapłaty za usługi.

Jednocześnie należy podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie nie ma trudności z indywidualizacją świadczenia. Z opisanego stanu faktycznego wynika, że na mocy zawartej umowy odpłatność ustalono w wartości zryczałtowanej, stanowiącej iloczyn liczby pracowników oraz stałej kwoty, uzależnionej od przysługującego poszczególnym pracownikom pakietu zdrowotnego.

Pracodawca wie, w jakiej wysokości opłaca wynagrodzenie ryczałtowe za wykupione dodatkowe świadczenia zdrowotne dla jednego uprawnionego pracownika. Możliwe jest więc ustalenie wysokości opłaty w odniesieniu do jednego pracownika.

Kwota opłaty przypadającej na danego pracownika będzie stanowiła przychód ze stosunku pracy.

Ponadto, zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, ze zm.), wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzone na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy.

Wartość tego rodzaju świadczeń, otrzymanych przez pracownika od pracodawcy, nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy.

W przypadku zakupu przez pracodawcę usług wynikających z medycyny pracy oraz profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikiem, niezbędnej z uwagi na warunki pracy świadczenia te, nie stanowią przychodu dla pracownika, o ile świadczenie profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikiem jest niezbędne z uwagi na warunki pracy.

W przeciwnym wypadku tj., gdy profilaktyczna opieka zdrowotna nie spełnia warunków z art. 229 § 6 Kodeksu pracy świadczenie to stanowi przychód opodatkowany ze stosunku pracy.

Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, że usługi medyczne w zakresie profilaktyki zdrowotnej nad pracownikiem są niezbędne z uwagi na warunki pracy.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, iż w przypadku zakupu przez pracodawcę pakietu usług medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z określonych usług medycznych, wykraczających poza zakres świadczeń wynikających z medycyny pracy, wartość abonamentu medycznego otrzymanego przez pracownika na podstawie przyznanego pakietu medycznego, stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1.

Ponadto o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z konkretnej usługi medycznej, lecz samo otrzymanie przez pracownika pakietu medycznego (o określonej wartości pieniężnej), dającego prawo do usług medycznych w ramach wykupionego pakietu.

Reasumując, wartość dodatkowego świadczenia medycznego niezwiązanego z medycyną pracy, którego na mocy odrębnych przepisów Spółka nie jest zobowiązana ponosić, opłaconego za pracownika, pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Obowiązkowe świadczenia zdrowotne, do których Spółka jest obowiązana przepisami z zakresu medycyny pracy, nie stanowią przychodu pracownika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja Nr 10, 09-402 Płock.