INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 824/08 – stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2007 r. (data wpływu 5 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2007 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Towarzystwo prowadzi działalność określoną w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 roku o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070, ze zm.), której przedmiotem – w myśl art. 27 wymienionej ustawy – jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu, zarządzanie i administrowanie zasobem mieszkaniowym, wynajmowanie lokali użytkowych, przeprowadzanie remontów i modernizacji obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych, prowadzenie innej działalności związanej z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Dochody Spółki są w całości przeznaczane na działalność statutową.

Z uwagi na brak definicji ustawowej pojęcia „gospodarka zasobami mieszkaniowymi”, Towarzystwo za przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi uważa:

• przychody i koszty związane z działalnością operacyjną dotyczącą lokali mieszkalnych i garaży (np. refaktury za energię cieplną, wodę, odpisy aktualizujące należności, przychody i koszty związane z postępowaniem sądowym, premie termomodernizacyjne),
• otrzymane kary umowne lub odszkodowania od wykonawców robót i dostawców usług w zakresie lokali mieszkalnych i garaży oraz kary umowne od wykonawców robót inwestycyjnych (budowa mieszkań na wynajem),
• odsetki od najemców lokali mieszkalnych i garaży z tytułu nieterminowego regulowania należności czynszowych,
• zapłacone odsetki od zaciągniętego kredytu na budowę mieszkań na wynajem,
• wartość umorzonego kredytu preferencyjnego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego,
• odszkodowania z zakładu ubezpieczeń z tytułu zalania budynków mieszkalnych i garaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody uzyskane ze wskazanych powyżej źródeł są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, o ile zostaną przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w przedstawionym stanie faktycznym są zwolnione od podatku na mocy ww. art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dniu 4 stycznia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną Nr ITPB3/423-73/07/AM stwierdzając, iż stanowisko Towarzystwa przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2007 r. jest nieprawidłowe. W dniu 22 stycznia 2008 r. Spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 5 lutego 2008 r. znak ITPB3/423W-7/08/AM (doręczonym w dniu 12 lutego 2008 r.). W skardze z dnia 5 marca 2008 r. na ww. interpretację, wniesiono o jej uchylenie oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Wyrokiem z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 824/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację stwierdzając, że nie może być wykonana w całości oraz zasądził od Ministra Finansów na rzecz Spółki kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w powołanym wyroku – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) – dalej: ustawa podatkowa – wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 roku – zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody wspólnot mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

• gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz
• innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

W poprzednim stanie prawnym zakres zwolnienia był szerszy albowiem obejmował dochody, które osiągało towarzystwo budownictwa społecznego (bez względu na źródło ich pochodzenia), z wyjątkiem określonym w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem przeznaczenia ich na utrzymanie zasobów mieszkaniowych oraz na budowę mieszkań na wynajem.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Zakresu tych pojęć nie da się także wywieść z przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 roku o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070, ze zm.) – dalej: ustawa z dnia 26 października 1995 roku.

Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, „mieszkaniowych” określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji, z interpretacji językowej pojęcia „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” wynika, że gospodarka ta obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi rzeczami związanymi z zamieszkiwaniem.

Uzasadnione jest więc rozumienie pojęcia „zasoby mieszkaniowe” nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Przez „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć:

• znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, jak w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,
• pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj. budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
• urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak: zbiorniki – doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telefoniczne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody, w tym m.in. opłaty (czynsze) pobierane od lokatorów oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (odpowiednio art. 12 i art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Uzyskany z tego tytułu dochód, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie wolny od podatku jeśli tylko zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie jedynie dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

W związku z faktem, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym w oparciu o przepisy ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, w przedmiotowej sprawie należy wskazać na przepisy tej ustawy, które stanowią, że celem towarzystwa budownictwa społecznego jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu (art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 roku).

Towarzystwo może również, w myśl art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 1995 roku:

1. nabywać budynki mieszkalne,
2. przeprowadzać remonty i modernizację obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu,
3. wynajmować lokale użytkowe znajdujące się w budynkach towarzystwa,
4. sprawować na podstawie umów zlecenia zarząd budynkami mieszkalnymi i niemieszkalnymi niestanowiącymi jego własności, z tym że powierzchnia zarządzanych budynków niemieszkalnych nie może być większa niż powierzchnia zarządzanych budynków mieszkalnych,
5. prowadzić inną działalność związaną z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Towarzystwo finansowało budowę lokali mieszkalnych między innymi z kredytu udzielonego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego. Po zakończeniu inwestycji, bank umorzył część kwoty udzielonego kredytu preferencyjnego.

Zasady funkcjonowania Krajowego Funduszu Mieszkaniowego zostały określone w rozdziale 3 ustawy z dnia 26 października 1995 roku. Z treści art. 16 ust. 1 tejże ustawy wynika, iż Krajowy Fundusz Mieszkaniowy służy realizacji zadań wynikających z polityki państwa w zakresie gospodarki mieszkaniowej oraz rozwoju budownictwa mieszkaniowego.

Zgodnie z art. 18 pkt 1 cytowanej ustawy, środki Funduszu przeznacza się na udzielanie, na warunkach preferencyjnych, kredytów towarzystwom budownictwa społecznego oraz spółdzielniom mieszkaniowym na przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane mające na celu budowę lokali mieszkalnych na wynajem, z zastrzeżeniem art. 20.

Do dnia 14 października 2004 r. omawiana ustawa zawierała również przepis art. 19 ust. 9, przewidujący umorzenie kredytów udzielonych towarzystwom budownictwa społecznego na przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane mające na celu budowę lokali mieszkalnych na wynajem, w wysokości 10% kosztów przedsięwzięcia finansowanego przy udziale środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego, po jego terminowym zakończeniu i rozliczeniu. Przepis ten został uchylony z dniem 15 października 2004 r. mocą ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 roku o zmianie ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2004 r. Nr 213, poz. 2157). Zgodnie jednak z treścią art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej, do przedsięwzięć inwestycyjno-budowlanych objętych wnioskami wstępnymi o udzielenie kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego, złożonymi przed dniem 1 stycznia 2005 r., z zachowaniem terminów określonych w przepisach wykonawczych, nadal stosuje się przytoczony powyżej przepis art. 19 ust. 9 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego.

Wartość umorzonego w oparciu o przepis art. 19 ust. 9 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego kredytu, stanowi przychód podatkowy Towarzystwa, bowiem zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) podatkowej, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż:

• dochód uzyskany z działalności operacyjnej dotyczącej lokali mieszkalnych (refaktury za energię cieplną, wodę, odpisy aktualizujące należności, przychody i koszty związane z postępowaniem sądowym, premie termomodernizacyjne) – korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej,
• dochód uzyskany z działalności operacyjnej dotyczącej garaży – będzie podlegał zwolnieniu przedmiotowemu określonemu w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej, jeżeli służą one mieszkańcom lokali mieszkalnych będących w zasobach Towarzystwa w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych oraz wykorzystywane są zgodnie z przeznaczeniem, dla którego zostały wybudowane,
• otrzymane kary umowne lub odszkodowania od wykonawców robót i dostawców usług w zakresie lokali mieszkalnych i opisanych garaży – mieszczą się w pojęciu „gospodarka zasobami mieszkaniowymi”, zatem zastosowanie znajdzie tutaj przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej,
• odsetki od najemców lokali mieszkalnych i wskazanych garaży z tytułu nieterminowego regulowania należności czynszowych – mieszczą się w pojęciu „gospodarka zasobami mieszkaniowymi”, zatem zastosowanie znajdzie tutaj przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej,
• odszkodowania z zakładu ubezpieczeń z tytułu zalania budynków mieszkalnych oraz przedmiotowych garaży – mieszczą się w pojęciu „gospodarka zasobami mieszkaniowymi”, zatem zastosowanie znajdzie tutaj przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej.

Jak wyżej wskazano, celem towarzystwa budownictwa społecznego jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Odróżnić więc należy sam proces inwestycyjny (budowanie) tworzenia zasobów mieszkaniowych od gospodarowania istniejącymi już zasobami mieszkaniowymi (eksploatacja). Stąd też, aby można było mówić o gospodarowaniu zasobami mieszkaniowymi, zasób ten musi istnieć. W przypadku realizacji procesu inwestycyjnego zasób mieszkaniowy dopiero powstanie. Nie należy wobec tego utożsamiać procesu budowy mieszkań na wynajem z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

Skutkiem tego w odniesieniu do:

• kar umownych od wykonawców robót inwestycyjnych (budowa mieszkań na wynajem),
• zapłaconych odsetek od zaciągniętego kredytu na budowę mieszkań na wynajem,
• wartości umorzonego kredytu preferencyjnego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego,

dochód uzyskany z tych tytułów nie spełnia wszystkich warunków zwolnienia wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej, w szczególności nie pochodzi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, lecz jest wynikiem działalności prowadzącej do wytworzenia tych zasobów.

W związku z tym dochód w tej części – stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy podatkowej – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, powoduje, iż interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.