INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 05 listopada 2008 r. (data wpływu 07 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych ustanowienia służebności osobistej w ramach umowy dożywocia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych ustanowienia służebności osobistej w ramach umowy dożywocia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z art. 908 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) na podstawie umowy dożywocia nabywca w zamian za przeniesienie prawa własności nieruchomości zobowiązuje się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie i w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnację w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Strony przyszłej umowy dożywocia zamierzają odstąpić od zapewnienia zbywcy mieszkania (art. 908 § 1), a zastąpić to ograniczonym prawem rzeczowym w postaci dożywotniej, bezpłatnej służebności mieszkania to jest służebnością osobistą i jak określa to przepis cytowanej ustawy (art. 908 § 2) – świadczenie to należeć będzie do treści prawa dożywocia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w powyższej sytuacji ustanowiona dożywotnia i bezpłatna służebność osobista polegająca na prawie zamieszkiwania, składająca się na treść prawa dożywocia podlegać będzie przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, zatem zrodzi konieczność (zgodnie z przepisami tej ustawy) do ustalenia wartości służebności, stopnia pokrewieństwa i ewentualnego pobrania podatku od darowizny...

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustanowiona treścią umowy dożywocia służebność osobista w postaci służebności zamieszkiwania (jak podkreśla ustawodawca składająca się na treść prawa dożywocia) jest prawem znacznie silniejszym niż zagwarantowanie zbywcy samego zamieszkiwania. Zgodnie z treścią art. 301 cytowanej wyżej ustawy – kodeks cywilny – uprawniony do korzystania ze służebności mieszkania może przyjąć na mieszkanie małżonka i dzieci małoletnie bądź inne osoby, gdy są przez niego utrzymywane albo potrzebne przy prowadzeniu gospodarstwa domowego itp.

Zbywca nieruchomości (niejednokrotnie o dużej wartości) ma większy komfort psychiczny mając ustanowioną służebność zamieszkiwania, a zatem większą swobodę w dysponowaniu pomieszczeniami wskazanymi niż „zapewnionym mieszkaniem”. Ustawodawca zatem dostrzegł ten problem i dlatego zgodnie z treścią art. 908 § 2 postanowił, że ustanowiona między innymi służebność mieszkania nie jest odrębną czynnością prawną, ale objęta jest treścią prawa dożywocia.

Wnioskodawczyni uważa, że ustanowiona służebność osobista w postaci służebności zamieszkiwania nie może być traktowana inaczej niż cała umowa o dożywocie skoro jest jej składnikiem.

Umowa o dożywocie podlega przepisom ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.). Gdyby wolą ustawodawcy było potraktowanie osobno każdego elementu umowy o dożywocie to dałby temu wyraz w treści art. 1 ust. 1 tej ustawy jak to uczynił choćby w odniesieniu do umowy darowizny, tj. że opodatkowaniu podlega umowa darowizny, ale tylko w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy (ust. 1 pkt d). Podobnie w odniesieniu do umowy o dział spadku czy też umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat (ust. 1 pkt f).

Wprawdzie służebność zamieszkiwania jest określona jako bezpłatna, to jest bez możliwości żądania przez nabywcę nieruchomości ekwiwalentu (czynszu), ale uprawniony ze służebności przeniósł własność nieruchomości o określonej wartości (zazwyczaj dużej) na nabywcę między innymi za komfort zamieszkiwania w nieruchomości, którą zbył. Zbywca nieruchomości wszystkie zobowiązania nabywcy nieruchomości traktuje jako cenę za przeniesioną na jego rzecz własność i dlatego ustawodawca objął tę czynność cywilnoprawną podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a nie podatkiem od darowizny.

Zdaniem Wnioskodawczyni przyjęcie innej interpretacji i tym samym zmuszanie zbywcy nieruchomości na godzenie się na posiadanie prawa słabszego tylko dlatego, że organ podatkowy prawo silniejsze potraktuję jak darowiznę i wymierzy podatek od darowizny (przy założeniu, że są to osoby w dalszej grupie podatkowej) jest wbrew zasadom współżycia społecznego.

Tym samym określona czynność prawna podlega przepisom podatkowym wyraźnie w niej wskazanym i nie może podlegać nadinterpretacji tylko dlatego, że w treści swej zawiera określenie „służebność” ( a ta podlega zgodnie z treścią ustawy cytowanej wyżej podatkowi od darowizny).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Służebność jest ograniczonym prawem rzeczowym, uregulowanym przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Przepisy prawa cywilnego, z uwagi na odrębność charakteru jak i funkcji, rozróżniają służebność osobistą i gruntową. Z treści art. 296 § 1 kodeksu cywilnego wynika, że nieruchomość można obciążyć na rzecz oznaczonej osoby fizycznej prawem, którego treść odpowiada treści służebności gruntowej (służebność osobista).

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlega umowa dożywocia. Umowa dożywocia uregulowana jest w przepisach Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 908 § 1 tej ustawy jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnację w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym. Stosownie do art. 908 § 2 Kodeksu cywilnego jeżeli w umowie o dożywocie nabywca nieruchomości zobowiązał się obciążyć ją na rzecz zbywcy użytkowaniem, którego wykonywanie jest ograniczone do części nieruchomości, służebnością mieszkania lub inną służebnością osobistą albo spełniać powtarzające się świadczenia w pieniądzach lub w rzeczach oznaczonych co do gatunku, użytkowanie, służebność osobista oraz uprawnienie do powtarzających się świadczeń należą do treści prawa dożywocia.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć umowę dożywocia, w której na rzecz dotychczasowego właściciela nieruchomości zostanie ustanowiona służebność osobista.

W świetle przepisu art. 908 § 2 Kodeksu cywilnego, służebność osobista zawarta w umowie dożywocia należy do treści prawa dożywocia. Jest zatem trwałym elementem zawartym w treści umowy dożywocia i z tą umową związanym.

W związku z powyższym, gdy w umowie dożywocia ma miejsce również ustanowienie służebności osobistej to nie może być ono traktowane oddzielnie i podlegać odrębnemu opodatkowaniu. Tym samym ustanowienie służebności osobistej w opisanym zdarzeniu przyszłym jest integralną częścią umowy dożywocia opodatkowanej podatkiem od czynności cywilnoprawnych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.